Czy podatki są istotnym elementem przy planowaniu sukcesji? (cz. 2)

W takim przypadku można przygotować infrastrukturę administracyjno-podatkową przed darowizną przedsiębiorstwa, aczkolwiek owa darowizna nadal nie zapewnia sukcesji prawno-podatkowej żadnych praw (nadal jest konieczne uzyskanie zgód kontrahentów, uzyskanie nowych decyzji administracyjnych i koncesji, etc).Formuła planowania sukcesji poprzez darowiznę przedsiębiorstwa musiałaby się odbyć w formie przeniesienia przedsiębiorstwa do spółki, jeśli spadkobierców byłoby kilku.

Od kilku lat przepisy przewidują możliwość przekształcenia przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą w spółkę prawa handlowego, tj. w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Niestety, to jedyna forma docelowego przekształcenia (tylko spółki kapitałowe mogą mieć jednego wspólnika; spółki osobowe muszą mieć przynajmniej dwóch). Procedura ta przynajmniej jednak zapewnia sukcesję praw i obowiązków prawnych oraz podatkowych przysługujących przedsiębiorcy i przedsiębiorstwu na rzecz podmiotu przekształconego. Stąd, poza nowym numerem NIP, zmiana formy prawnej w toku przekształcenia może odbywać się bezboleśnie dla przedsiębiorstwa i jego wartości.

Bardzo często przedsiębiorcy nie poprzestają jedynie na przekształceniu jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z o.o. Robią tak, gdyż ta forma prowadzi do podwójnego opodatkowania dochodów - raz, podatkiem CIT opodatkowane są dochody spółki, a później podatkiem PIT dywidenda, o ile jest wypłacana wspólnikom. Kolejnym więc, często realizowanym krokiem restrukturyzacyjnym , jest dalsze przekształcenie sp. z o.o. w spółkę osobową, poprzedzone przystąpieniem drugiego wspólnika. Na docelowe formy prawne wybierane są spółki osobowe, które nie są podatnikami podatku dochodowego, ale są nimi ich wspólnicy, czyli spółki jawne lub komandytowe. Od 2014 spółki komandytowo-akcyjne, także będące spółkami osobowymi, są podatnikami podatku dochodowego, więc nie są wykorzystywane do takiego celu.

Planowanie sukcesyjne powinno obejmować dostosowanie formy prawnej do zapewnienia kontynuacji w momencie dziedziczenia, zapewnienia trwałości firmy i zabezpieczenia przed jej utratą na wypadek nieplanowanej sukcesji. Ale planowanie sukcesyjne to również dostosowanie formy prawnej do umożliwienia przekazania przedsiębiorstwa lub przystępowania do niego sukcesorów jako nowych wspólników i właścicieli.

Jednoosobowa działalność nie umożliwia przystąpienia dzieci jako właścicieli tej działalności, ale już spółka osobowa lub kapitałowa daje takie możliwości. Po przekształceniu działalności gospodarczej w spółkę, przedmiotem darowizny na rzecz sukcesorów można uczynić udziały w spółce kapitałowej lub prawa do udziału w zysku w spółce osobowej. Prawa te, a nie samo przedsiębiorstwo, może również podlegać dziedziczeniu, bez uszczerbku dla kontynuacji działalności przedsiębiorstwa oraz jego rozliczeń podatkowo-administracyjnych.

Kwestie podatkowe stają się często istotne, kiedy podejmowana jest decyzja o zbyciu przedsiębiorstwa, jego części lub poszczególnych składników majątku. Jeżeli planowana jest transakcja zbycia całego przedsiębiorstwa, to po pierwsze, pojawia się kwestia odpowiedniej - dla transakcji i oczekiwań inwestora, formy prawnej prowadzonej działalności. Chodzi o doprowadzenie do takiej struktury, aby transakcja nie była obarczona ryzykiem niepowodzenia. Przykładem może być sprzedaż przedsiębiorstwa prowadzonego w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. Skuteczne przeniesienie własności tego przedsiębiorstwa wymaga uzyskania zgód kontrahentów na przeniesienie długów i zobowiązań, wynikających z umów z tymi kontrahentami, oraz nie zapewnia sukcesji podatkowej w zakresie interpretacji podatkowych wydanych na rzecz poprzedniego właściciela przedsiębiorstwa, prawa do korzystania z numeru NIP, etc. Rozwiązaniem w takiej sytuacji może być przekształcenie jednoosobowego przedsiębiorcy w spółkę z o.o. i zbycie udziałów w tej spółce.

Po drugie, planowaniem może być objęta strukturyzacja zbycia majątku, np. zarówno co do optymalnego - z perspektywy podatkowej - zaplanowania takiej transakcji, jak i struktury docelowej po transakcji, tzn. podmiotu, który sprzeda majątek i docelowo będzie dysponował środkami pieniężnymi z transakcji. Można przykładowo zaplanować transakcję zbycia udziałów w sp. z o.o. w taki sposób, że sprzedającym będzie spółka inwestycyjna, w której udziałowcami będzie rodzina, a środki pieniężne uzyskane z transakcji będą podlegały reinwestowaniu na rzecz wszystkich jej członków za pośrednictwem tej spółki inwestycyjnej. Kwestie podatkowe, które powstaną w takim przypadku, dotyczą wtedy tego, jak w sposób neutralny podatkowo przenieść na spółkę inwestycyjną udziały lub inny majątek przeznaczony do zbycia oraz jak zaplanować minimalne obciążenia podatkowe na transakcji.

Bardzo często w prywatnych przedsiębiorstwach, w ramach jednej spółki czy jednej działalności gospodarczej występuje kilka różnych biznesów. Historycznie nadwyżki finansowe z jednej działalności finansują nowe przedsięwzięcia, a prywatny charakter firmy nie wymusza wyodrębnienia prawnego działalności. Jeśli dochodzi do okazji zbycia jednej z części przedsiębiorstwa (np. działalności dystrybucyjnej, bez działalności produkcyjnej), albo tylko wybranych składników majątku (np. nieruchomości zakupionej z nadwyżek finansowych firmy produkcyjnej), to wtedy ważnym elementem będzie zaplanowanie w miarę możliwości neutralnego podatkowo i optymalnego prawnie podziału przedsiębiorstwa i wyodrębnienia działalności bądź składników do odrębnego podmiotu. Oczywiście istnieje możliwość bezpośredniej sprzedaży części działalności lub poszczególnych składników przez przedsiębiorstwo, ale może się to okazać po pierwsze nieoptymalne podatkowo, a po drugie, spowoduje, że środki uzyskane z transakcji będą należne sprzedającemu przedsiębiorstwu (czyli np. spółce kapitałowej), podczas gdy oczekiwano, że trafią one do odrębnego podmiotu lub do rąk wspólników.

Przedmiotem planowania sukcesyjnego w takim przypadku może być ustrukturyzowanie transakcji w taki sposób, aby środki z transakcji trafiły do osób lub podmiotów, zgodnie z wolą seniora czy rodziny. Przykładem planowania sukcesyjnego w przywołanych okolicznościach może być podział prawny spółki kapitałowej w celu wydzielenia działalności gospodarczej podlegającej sprzedaży. Podział prawny polega na wydzieleniu działalności do odrębnej nowej spółki z o.o., w której udziały otrzymują wspólnicy spółki dzielonej. Można zrealizować operację podziału w taki sposób, że część wspólników pozostanie w spółce dzielonej, a część otrzyma udziały w nowej spółce, przeznaczonej do zbycia. Taka konstrukcja umożliwia planowanie sukcesyjne, polegające na spieniężeniu części biznesu i wyjście z zaangażowania udziałowego części wspólników, którzy dokonają transakcji sprzedaży i nie będą w przyszłości uczestniczyć jako wspólnicy w spółce pozostającej własnością rodziny.

Operację taką można zaplanować w sposób umożliwiający zapewnienie sukcesji prawno-podatkowej zbywanej działalności, jeżeli przedmiotem podziału są dwie zorganizowane działalności gospodarcze. Podział prawny spółki z o.o. może być w takim przypadku neutralny podatkowo, tzn. nie powodować obciążeń podatkowych w zakresie podatku CIT, VAT i PCC.

W następnej części naszego cyklu opowiem o planowaniu sukcesji za pomocą struktury holdingowej i funduszy inwestycyjnych.

Joanna Wierzejska

Tax Partner i Doradca Podatkowy w kancelarii Domański Zakrzewski Palinka