Opłaty przy umowie leasingu

Problematyczny jest zwłaszcza sposób księgowania opłat związanych z zawarciem umowy leasingu operacyjnego. W zależności od firmy świadczącej usługę leasingu, opłata związana z zawarciem umowy ujmowana jest jako opłata wstępna, czynsz inicjalny czy też opłata manipulacyjna. Sens wszystkich tych opłat jest jednakowy, warunkują one możliwość zawarcia umowy leasingu i są częścią wynagrodzenia usługodawcy. Istnieją dwie możliwości ujęcia takiej opłaty na potrzeby rozliczenia kosztów.

Nie ulega wątpliwości, że opłaty takie powinny być ujmowane jako pośrednie koszty uzyskania przychodu (w myśl art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Niemożliwe jest powiązanie ich z konkretnym przychodem, jednak można wykazać, że spełniają one przesłanki z art. 22 ust 1, tj. zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodu. Konkretne rozwiązania zależą oczywiście od przedmiotu umowy leasingu, jednak biorąc pod uwagę praktykę gospodarczą, w większości przypadków wykazanie związku przedmiotu umowy z osiągnięciem przychodu nie powinno budzić wątpliwości.

Skoro ustaliliśmy, że opłata wstępna może być ujmowana jako koszt pośredni uzyskania przychodu, należy zastanowić się jaką procedurę zastosować do rozliczenia tego kosztu. Sposób rozliczania kosztów pośrednich reguluje art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym koszty pośrednie potrącane są w dniu ich poniesienia, chyba że dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego. W takiej sytuacji stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Wątpliwości rodzą się podczas interpretacji tego przepisu. Z jednej strony można argumentować, że opłata wstępna warunkuje możliwość zawarcia umowy, nie jest zatem związana z całością tej umowy, ale elementem ją poprzedzającym. Taka argumentacja zmierza do wykazania, że opłata powinna być potrącana jako koszt uzyskania przychodu w dniu jego poniesienia, co pozwala zmniejszyć zobowiązanie podatkowe w momencie najbardziej dotkliwym finansowo. Opłata wstępna bowiem z reguły jest wyższa od miesięcznej raty późniejszego zobowiązania wobec zleceniodawcy.

Taki sposób rozumowania, korzystny dla podatników, zaprezentował m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 marca 2010 r. o sygn. II FSK 1733/08. W orzeczeniu tym, wydanym na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stwierdzono, że opłata inicjalna powinna być kwalifikowana jednorazowo do kosztów uzyskania przychodu, ze względu na to, że jest oderwana od poszczególnych rat leasingowych i jako taka w zasadzie z nimi niezwiązana.

Niestety, w praktyce można spotkać także wykładnie omawianych regulacji niekorzystną dla podatników. W myśl drugiego ujęcia, organy niekiedy podnoszą argument, że mając na uwadze gospodarczy sens umowy leasingu, opłatę wstępną należy powiązać z całością umowy. Wiąże się to z wymogiem rozliczania opłaty proporcjonalnie w całym czasie trwanie umowy, a nie jednorazowo w momencie ich poniesienia.

W myśl tej koncepcji opłata taka jest warunkiem zawarcia umowy, świadczy o tym, że jest to koszt powiązany z całą umową. I tak przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 24 października 2010 r. (sygn. ITPB1/415-664/10/IG) stwierdził, że w odniesieniu do opłaty wstępnej jednorazowa kwalifikacja byłaby możliwa tylko, gdyby następowała ona po zakończeniu umowy, a nie w sytuacji, gdy jest ona warunkiem jej zawarcia.

Jak widać na przykładach zaprezentowanych powyżej, jak do tej pory nie wykształciły się jednolite kryteria interpretacji opłat wynikających z umów leasingowych. Różne organy i sądy, powołując się na ten sam argument, tj. sens gospodarczy umów leasingu, dochodzą do zupełnie odmiennych konkluzji. Widać niewątpliwie potrzebę sformułowania jasnych kryteriów, na które mogliby powoływać się podatnicy i które dawałyby im pewność postępowania zgodnie z prawem.

Marcin Parulski

Konsultant w Departamencie Doradztwa Podatkowego Małopolskiego Instytutu Studiów Podatkowych w Krakowie

_{Artykuł ma charakter jedynie informacyjny i stanowi publikację zainspirowaną treścią artykułów prasowych, interpretacji organów podatkowych i orzeczeń sądów administracyjnych. Nie stanowi porady ani opinii podatkowej czy prawnej w rozumieniu art. 2 ust. 1 i art. 31 ustawy o doradztwie podatkowym (Dz. U. z 1996 r. Nr 102, poz. 475, ze zm.) i jest odzwierciedleniem poglądów wyrażanych przez autorów publikacji. Małopolski Instytut Studiów Podatkowych Sp. z o.o. nie bierze odpowiedzialności za ewentualne skutki podejmowanych decyzji na ich podstawie.}