Powrót do zwolnienia z VAT możliwy także w trakcie roku
Zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług podatnicy mają prawo do zarówno rezygnacji ze zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ust. 1 tej ustawy jak i prawo do powrotu do tego zwolnienia gdy uprzednio go nie stosowali (bo np. zrezygnowali z niego lub przekroczyli limit sprzedaży). Oba te prawa są zagwarantowane ustawowo jednak nieprecyzyjne sformułowania przepisów powodują wiele wątpliwości i sporów pomiędzy podatnikami a organami podatkowymi.
Jedną z takich wątpliwości jest ustalenie kiedy podatnik może powrócić do zwolnienia podatkowego - w praktyce spotkać można bowiem dwa podejście do tej kwestii - pierwsze reprezentowane przez organy podatkowe zgodnie z którym powrót do zwolnienia jest możliwy tylko od początku roku i drugie jak nie trudno się domyślić stanowisko reprezentowane przez podatników zgodnie z którym do zwolnienia można powrócić także w trakcie roku.
Jak wskazano powyżej przepisy samej ustawy o VAT nie dostarczają w tym zakresie jednoznacznej odpowiedzi. Zgodnie z art. 113 ust. 11 ustawy o VAT, podatnik, który utracił prawo do zwolnienia od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1. Ten właśnie przepis wykorzystują organy podatkowe w swojej argumentacji twierdząc, że "prawo do ponownego korzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług przysługuje wyłącznie od początku danego roku podatkowego, tj. od 1 stycznia. Na powyższe wskazuje (...) zapis w art. 113 ust. 11 ustawy: "po upływie roku, licząc od końca roku". Zatem nie jest możliwy wybór zwolnienia od początku dowolnego miesiąca w danym roku podatkowym." (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 11 lipca 2012 r., sygn. ITPP1/443-529/12/KM).
Trudno zgodzić się z powyższą argumentacją w sytuacji gdy w/w cyt. przepis wskazuje: "podatnik, który utracił prawo do zwolnienia od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku (...)". Przepis ten zakreśla zatem tylko minimalny okres czasu jaki musi upłynąć do ponownego skorzystania ze zwolnienia. Okres tej swoistej karencji podatkowej wynosi rok (12 miesięcy kalendarzowych) licząc od końca roku w którym doszło do utraty prawa do zwolnienia lub rezygnacji z niego. Ten okres należy zatem bezwzględnie odczekać by móc powrócić do zwolnienia. W żadnej mierze przepis ten nie wprowadza natomiast rocznego wymiaru zwolnienia podmiotowego. Takie też stanowisko reprezentują podatnicy i przedstawiciele doktryny prawa podatkowego.
Decydujące rozstrzygnięcie powyższego sporu będzie zapewne należało do sądów administracyjnych, które w pojedynczych wyrokach przyznają rację podatnikom odrzucając argumentację organów podatkowych. W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 17 października 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 1039/12 "Sąd podzielił argumenty Spółki, iż organ podatkowy błędnie wywodzi, że podatnik może powtórnie skorzystać ze zwolnienia podmiotowego wyłącznie od początku danego roku. Skarżąca Spółka zasadnie podniosła, że wskazany przepis wyznacza najwcześniejszą datę od której podatnik pomoże skorzystać ze zwolnienia. Ów najwcześniejszy moment zawsze przypadnie na początek roku.
Powyższe jest konsekwencją określonego w omawianym przepisie sposobu obliczania (wyznaczania) tego najwcześniejszego momentu. Od utraty bądź rezygnacji ze zwolnienia musi upłynąć minimum rok, przy czym termin roczny oblicza się od końca roku, w którym podatnik utracił bądź zrezygnował ze zwolnienia. Trafnie ilustruje to przykład (wskazany przez Spółkę w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa), iż podmiot, który zrezygnował ze zwolnienia w czerwcu 2010 r. może skorzystać ponownie ze zwolnienia najwcześniej od 1 stycznia 2012 r., tj. po roku licząc od końca 2010 r. Skoro przepis art. 113 ust. 11 ustawy o VAT stanowi tylko o najwcześniejszym momencie z nadejściem którego podatnik może powtórnie skorzystać ze zwolnienia i nie zakreśla żadnego maksymalnego terminu, to podatnik może skorzystać ze zwolnienia w najwcześniejszym przewidzianym w nim momencie ("...może, nie wcześniej niż po upływie roku...") lub później, np. od 1 marca 2012 r. Odnosząc powyższe wskazanego powyżej przykładu, skoro podatnik może skorzystać ze zwolnienia już 1 stycznia 2012 r., to tym bardziej może to uczynić 1 marca 2012 r. Termin "rok" użyty w tym przepisie należy rozumieć jako rok kalendarzowy."
Podobnie wypowiedział się również WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 24 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 350/13. Sąd wskazał, iż "Stwierdzenie, że podatnik "może nie wcześniej niż po upływie roku ponownie skorzystać ze zwolnienia" wskazuje po pierwsze, że w ramach sytuacji wyznaczonej przez nieprzekroczenie wyznaczonego limitu sprzedaży (w roku poprzednim i bieżącym), możliwość ponownego skorzystania ze zwolnienia pozostawiona została w gestii podatnika, a po drugie - skorzystanie ze zwolnienia może mieć miejsce od początku dowolnego miesiąca, następującego po wyznaczonym w ust. 11 art. 113 okresie karencji."
Oba orzeczenia sądów administracyjnych są jeszcze nieprawomocne będą zatem czekać na ostateczne rozstrzygnięcie przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie.
Jarosław Włoch, radca prawny w Departamencie Doradztwa Podatkowego Małopolskiego Instytutu Studiów Podatkowych w Krakowie
Artykuł ma charakter jedynie informacyjny i stanowi publikację zainspirowaną treścią artykułów prasowych, interpretacji organów podatkowych i orzeczeń sądów administracyjnych. Nie stanowi porady ani opinii podatkowej czy prawnej w rozumieniu art. 2 ust. 1 i art. 31 ustawy o doradztwie podatkowym (Dz. U. z 1996 r. Nr 102, poz. 475, ze zm.) i jest odzwierciedleniem poglądów wyrażanych przez autorów publikacji. Małopolski Instytut Studiów Podatkowych Sp. z o.o. nie bierze odpowiedzialności za ewentualne skutki podejmowanych decyzji na ich podstawie.
