Jak rozliczyć dotację na zakup środków trwałych?

Jeśli beneficjent jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, to dotacja otrzymana jako zwrot wydatków na zakup środków trwałych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej. Natomiast u podatników podatku dochodowego od osób prawnych dotacja taka jest przychodem wolnym od podatku dochodowego. W obu przypadkach nie stanowią kosztów podatkowych odpisy amortyzacyjne od tej części wartości środków trwałych, która odpowiada poniesionym wydatkom na ich nabycie zwróconym podatnikowi w formie dotacji.

U podatników PIT ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone. I tak dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej. Natomiast takie same świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej. Tak wynika z art. 14 ust. 2 pkt 2 updof.

Jednocześnie w przypadku ustalania odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego, który został sfinansowany uzyskaną dotacją, zastosowanie znajdzie art. 23 ust. 1 pkt 45 updof. Zgodnie z tym przepisem, za koszty uzyskania przychodów nie uznaje się odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o updof, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

U podatników CIT dotacje otrzymane jako zwrot wydatków na zakup środków trwałych są przychodem podatkowym, co wynika z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop. Istotne jest jednak, że przychód ten podlega zwolnieniu od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 updop.

Podatnik nie może zaliczyć do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych w części odpowiadającej otrzymanej przez niego dotacji. Z tego względu z kwoty miesięcznego odpisu amortyzacyjnego wyodrębnia taką jego część, która odpowiada otrzymanej dotacji. Ta część odpisu nie stanowi kosztu uzyskania przychodów. Wynika to z art. 16 ust. 1 pkt 48 updop.

W ciężar podatkowych kosztów uzyskania przychodów, zarówno na gruncie ustawy o PIT jak i ustawy o CIT, podatnik nie może zaliczyć tej części wartości dokonanego odpisu amortyzacyjnego, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie amortyzowanego środka trwałego, które zostały podatnikowi zwrócone w formie dotacji.

W opisanym stanie faktycznym dotacja została otrzymana w formie zwrotu kosztów zakupu środków trwałych. Najprawdopodobniej więc dotacja wpłynie na rachunek bankowy po przyjęciu środków trwałych do używania i rozpoczęciu ich amortyzacji. Wtedy, jeśli jednostka odpisy amortyzacyjne naliczone do dnia otrzymania dotacji zaliczała do kosztów uzyskania przychodów, powinna skorygować te odpisy po otrzymaniu dotacji.

Organy podatkowe twierdzą, że w przypadku otrzymania dotacji na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, po przyjęciu ich do używania, należy dokonać wstecznej korekty kosztów z tytułu odpisów amortyzacyjnych (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 25 lutego 2014 r., nr IBPBI/2/423-1585/13/AP). W konsekwencji może powstać zaległość podatkowa i konieczność zapłaty odsetek od tej zaległości.

Sądy prezentują jednak odmienne stanowisko. Ich zdaniem otrzymanie dotacji do zakupu (wytworzenia) środka trwałego po jego przyjęciu do używania i rozpoczęciu amortyzacji nie powoduje obowiązku korekty kosztów wstecz, tylko potrzebę jednorazowego ich zmniejszenia w okresie rozliczeniowym, w którym otrzymano dotację. Takie zdanie przedstawiono m.in. w wyrokach WSA: w Gdańsku z 26 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 1754/13, w Łodzi z 22 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 1204/13, w Gliwicach z 13 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 322/13, w Białymstoku z 21 sierpnia 2013 r., sygn. akt I SA/Bk 91/13 (wszystkie te orzeczenia są nieprawomocne) oraz w Bydgoszczy z 1 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Bd 968/10 (orzeczenie prawomocne).

Można mówić o utrwalonej linii orzeczniczej w tym przedmiocie, która zasługuje na aprobatę. Należy mieć nadzieję, że pogląd ten podzieli NSA i pod wpływem orzecznictwa organy podatkowe zmienią swoje stanowisko.

Przegląd Podatku Dochodowego Nr 12 z dnia 2014-06-20

GOFIN podpowiada