Rozliczanie składników majątkowych wykupionych z leasingu operacyjnego
Wiele firm korzysta z możliwości użytkowania składników majątkowych na podstawie umów leasingu operacyjnego. Po zakończeniu okresu ich trwania często podejmują one decyzję o skorzystaniu z opcji wykupu. W ten sposób za niewysoką cenę zyskują na własność składnik majątku, który jest już sprawdzony. Sposób rozliczenia w kosztach podatkowych wydatków na wykup i eksploatację takich składników uzależniony jest od szeregu czynników.
Wykupiony z leasingu składnik majątku, jeżeli tylko spełnia kryteria określone w art. 22a ust. 1 ustawy o pdof lub odpowiednio art. 16a ustawy o pdop, przedsiębiorca ma prawo zaliczyć do środków trwałych. Jeśli się na to zdecyduje, wówczas zobowiązany jest wprowadzić go do ewidencji środków trwałych w miesiącu przekazania do używania i amortyzować go w sposób właściwy dla kategorii środków trwałych, do której składnik ten należy. Jeżeli są to auta osobowe, wówczas ich amortyzacja może być dokonywana tylko metodą liniową lub według indywidualnej stawki, gdyż metoda degresywna i tzw. jednorazowa amortyzacja w ramach limitu 50.000 euro zastrzeżone zostały wyłącznie dla aut niebędących osobowymi, stąd w ich przypadku nie znajdą zastosowania. Z kolei z amortyzacji jednorazowej w ramach limitu 100.000 zł na zasadach wynikających z art. 22k ust. 14-21 ustawy o pdof i odpowiednio art. 16k ust. 14-21 ustawy o pdop w ogóle wyłączone zostały środki transportu.
Amortyzacja metodą liniową to amortyzacja dokonywana w oparciu o art. 22i ustawy o pdof oraz art. 16i ustawy o pdop. Polega ona na naliczaniu odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środka trwałego przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych wynikających z Wykazu. Określona w nim podstawowa stawka amortyzacyjna dla samochodu osobowego wynosi 20%.
Natomiast według stawki indywidualnej mogą być amortyzowane tylko takie samochody osobowe, które można podatkowo uznać za używane lub ulepszone. Używanym jest auto, które przed jego nabyciem przez podatnika było wykorzystywane przez okres co najmniej 6 miesięcy (art. 22j ust. 2 pkt 1 ustawy o pdof i art. 16j ust. 2 pkt 1 ustawy o pdop). Ten warunek w odniesieniu do tzw. auta poleasingowego zazwyczaj jest spełniony. Okres amortyzacji takiego samochodu nie może być jednak krótszy niż 30 miesięcy (art. 22j ust. 1 pkt 2 ustawy o pdof i odpowiednio art. 16j ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop).
Zazwyczaj cena nabycia składnika majątku, w tym auta osobowego wykupionego z leasingu operacyjnego i spełniającego kryteria do uznania za środek trwały, nie przewyższa 10.000 zł. Wówczas podatnik po pierwsze, mimo to, może go sklasyfikować w ten sposób i amortyzować na wyżej wskazanych zasadach. Po drugie, ma prawo dokonać jednorazowo odpisu amortyzacyjnego od jego wartości początkowej w miesiącu oddania go do używania lub w miesiącu następnym. Jednocześnie ma również możliwość niewprowadzania go do ewidencji środków trwałych i uznania za element wyposażenia. W tym ostatnim wariancie wydatki na wykup podlegają ujęciu bezpośrednio w kosztach podatkowych w miesiącu oddania go do używania.
Generalnie wydatki na eksploatację składnika wykupionego z leasingu, o ile tylko mieszczą się w definicji kosztu podatkowego, zaliczane są do tej kategorii podatkowej w pełnej poniesionej wysokości. Nieco inaczej wygląda kwestia kosztów eksploatacji poleasingowych aut osobowych. Jeżeli taki samochód jest w firmie środkiem trwałym, to wydatki na jego eksploatację są w kosztach rozliczane właśnie w ten sposób. Jednak gdy środkiem trwałym nie jest, to podatnik będący osobą fizyczną wydatki te rozlicza w kosztach na zasadach wynikających z art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o pdof w ramach tzw. kilometrówki, czyli kwoty wyznaczonej przez iloczyn liczby przejechanych kilometrów i obowiązującej stawki za 1 kilometr przebiegu pojazdu, który ustalany jest w ewidencji przebiegu pojazdu. Spod działania tego ograniczenia wyłączone zostały tylko auta osobowe w okresie obowiązywania umowy leasingu (art. 23 ust. 3b ustawy o pdof). W efekcie obejmuje ono osobowe samochody poleasingowe wprowadzone do firmy osoby fizycznej, ale niebędące środkami trwałymi, jak również auta osobowe wykupione przez takie osoby z leasingu na cele prywatne, a użytkowane na potrzeby firmowe.
Z kolei u podatnika pdop prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu nie jest warunkiem koniecznym uznania za koszty wydatków związanych z eksploatacją auta osobowego niebędącego środkiem trwałym, o ile stanowi ono własność podatnika, czyli również wówczas, gdy jest elementem wyposażenia. W odniesieniu do samochodów osobowych użytkowanych przez takich podatników art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o pdop ogranicza koszty ich eksploatacji do limitu tzw. kilometrówki, ale jedynie w odniesieniu do tych niestanowiących składników majątku podatnika - tym samym ograniczenie to nie dotyczy aut wykupionych z leasingu.
Podatnik po wykupieniu składnika majątku z leasingu i przyjęciu go do majątku firmy może podjąć decyzję o jego zbyciu. Gdy odbywa się to bez odpłatności (np. w formie darowizny), wówczas u podatnika nie dochodzi do powstania przychodu firmowego. Natomiast gdy jest on sprzedawany, kwota uzyskana w wyniku takiej transakcji każdorazowo generuje przychód z tego źródła.
Z kolei gdy sprzedawany składnik wykupiony został z leasingu na cele prywatne osoby fizycznej i nigdy nie stanowił środka trwałego, wówczas jego odpłatne zbycie nie skutkuje powstaniem przychodu firmowego. Przychód z takiej transakcji powstaje wyłącznie w warunkach wskazanych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy o pdof, czyli gdy od jego wykupienia nie upłynął półroczny okres, o którym mowa w tym przepisie.
Podstawa prawna
Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o pdof (Dz. U. z 2018 r. poz. 200 ze zm.)
Ustawa z dnia 15.02.1992 r. o pdop (Dz. U. z 2018 r. poz. 1036 ze zm.)
autor: Agata Cieśla
Gazeta Podatkowa nr 53 (1510) z dnia 2018-07-02