Sprzedaż nieruchomości a podatek VAT

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT i dyrektywą unijną, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega działanie, któremu można przypisać znamiona działalności gospodarczej. W myśl art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Wspomniana przez ustawodawcę działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Każda transakcja sprzedaży nieruchomości ziemskich powinna być, w świetle przytoczonych powyżej przepisów, rozpatrywana indywidualnie. Kluczowe dla ustalenia, czy zbywający grunt zostanie uznany za podatnika VAT będzie ustalenie, czy wykonywał on wcześniej działania jedynie w ramach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym (czyli korzystał z uprawnienia do rozporządzania majątkiem osobistym), czy też jego działalność w tym zakresie przybrała formę zawodowego, profesjonalnego obrotu nieruchomościami - wyjaśnia Bartosz Antos z portalu www.grunttozysk.pl.

Warto w tym miejscu przyjrzeć się wyrokowi Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 15 września 2011r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, w którym jednoznacznie stwierdzono, że osoba, która w celu dokonania sprzedaży nieruchomości podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, powinna zostać uznana przez organ podatkowy za przedsiębiorcę prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomości. Mogą to być np. czynności polegające na uzbrojeniu terenu, prowadzeniu kampanii reklamowej i inne, wykraczające poza zwykły zarząd majątkiem. Z kolei o naliczeniu VAT nie powinny decydować takie aspekty jak: czynności polegające na podziale gruntu w celu uzyskania większej wartości poszczególnych działek powstałych po podziale, okres, w jakim następowały transakcje, czy też wysokość osiągniętego z tego tytułu przychodu.

Fiskus uzna więc zbycie nieruchomości za działalność gospodarczą, jeśli czynności podjęte przez sprzedającego przybiorą formę zorganizowaną i ciągłą - będą nosić znamiona profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Może być to przykładowo wydzielenie dróg wewnętrznych, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług deweloperskich lub innego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Pod uwagę mogą zostać wzięte także działania marketingowe, jakie zostały podjęte z myślą o sprzedaży danych nieruchomości - chodzi tu o wykroczenie poza zwykle formy ogłoszenia. Jednak wymienione tu aspekty nie mogą mieć charakteru jedynie pojedynczego czy okazjonalnego zdarzenia. Wspomniane czynności muszą podejmowane być w sposób ciągły przez zbywającego nieruchomość - zgodnie z wieloma interpretacjami skarbowymi, m.in. łódzkiej Izby Skarbowej z 4 grudnia 2015 r., IPTPP2/4512-504/15-6/JS. Warto mieć także na uwadze, że przykładowo zlecenie sprzedaży nieruchomości z majątku prywatnego pośrednikowi w obrocie nieruchomościami w żaden sposób nie wpływa na uznanie podmiotu zbywającego nieruchomość za podatnika VAT.

Jakie jeszcze aspekty towarzyszące sprzedaży nieruchomości będą brane pod uwagę przez organy podatkowe przy ustalaniu obowiązku podatkowego VAT? W dalszej części artykułu zostaną omówione konkretne przykłady w celu dokładnego zobrazowania różnicy pomiędzy profesjonalnym obrotem nieruchomościami a zarządem majątkiem prywatnym.

Jak zostało już wspomniane, zgodnie z przepisami ustawy o VAT i dyrektywą unijną, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega działanie, któremu można przypisać znamiona działalności gospodarczej. Aby lepiej zobrazować, w jakich okolicznościach transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ mieścić się będzie w granicach zarządu majątkiem prywatnym, przywołane zostanie kilka przykładów wraz z odpowiednimi interpretacjami skarbowymi.

Sprzedający nieruchomość jest rolnikiem zryczałtowanym, który do tej pory użytkował swój grunt wyłącznie na cele rolnicze. W międzyczasie gmina doprowadziła do uchwalenia studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, w ramach którego zmienione zostało przeznaczenie tych ziem na budowlane. W trakcie prac nad tym dokumentem właściciel nie starał się o zmianę statusu swojej nieruchomości - nie wystąpił z wnioskiem o wydanie decyzji ustalającej warunki zabudowy. Przy decydowaniu się na sprzedaż gruntu nie poniósł żadnych nakładów związanych z jego przygotowaniem do transakcji - przykładowo nie doprowadził do uzbrojenia terenu - podzielił jedynie grunt na mniejsze działki. Sprzedający nie prowadzi żadnej pozarolniczej działalności gospodarczej.

W przedstawionej tu sytuacji osoba sprzedająca nieruchomość nie będzie występować w charakterze podatnika VAT. W optyce fiskusa bowiem nie podejmował on żadnych działań, które mogłyby wykroczyć poza zarząd majątkiem prywatnym, nie mamy zatem do czynienia z profesjonalnym obrotem nieruchomościami - interpretacja Izby Skarbowej w Poznaniu z 21 października 2015 r., ILPP3/4512-1-117/15-2/DC. Analogicznie przedstawiałaby się sytuacja, w której rolnik gruntu nie zakupił, ale otrzymał go w drodze darowizny, umowy o dożywocie czy też w ramach schedy. Idąc dalej, o powstaniu obowiązku podatkowego podatku VAT nie decyduje także fakt, że osoba sprzedająca posiada status rolnika zryczałtowanego - stanowisko to potwierdza m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 czerwca 2012 r., sygnatura akt: I FSK 1453/11. Z kolei, według interpretacji katowickiej Izby Skarbowej (IBPP1/443-1252/14/LSz), sprzedaż wydzielonych przez niego mniejszych parceli mogłaby podlegać VAT jako sprzedaż składników majątku wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, w sytuacji, gdy rolnik zarejestrował się jako podatnik VAT czynny.

Warto w tym miejscu także wyraźnie zaznaczyć, że o profesjonalnym obrocie nieruchomościami nie może decydować fakt, że właściciel nieruchomości występował do rady gminy z prośbą o zmianę treści studium bądź miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - przypomina Bartosz Antos. Nawet jeśli na skutek uchwalenia nowych dokumentów grunty zyskały charakter budowlany, sprzedający nie może jedynie na tej podstawie zostać uznany za podatnika VAT - interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 23 października 2014 r., IPPP2/443-754/14-4/DG czy wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. Z 30 lipca 2014., sygnatura akt: I SA/Go 367/14.

Za kolejny przykład posłuży osoba zbywająca nieruchomość otrzymaną w spadku. Nie prowadzi ona żadnej działalności gospodarczej. Dokonała jedynie podziału gruntu oraz wystąpiła z wnioskiem o uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy.

W wielu interpretacjach izb skarbowych możemy odnaleźć stanowisko, zgodnie z którym uzyskanie warunków zabudowy, czy podział na mniejsze działki nie dają przesłanek, by domniemywać, że podjęte zostały czynności wykraczające poza zwykły zarząd nieruchomościami, czyli związane były z wykonywaniem prawa własności, a nie profesjonalnym obrotem nieruchomościami (Interpretacja Izby Skarbowej w Poznaniu z 17 listopada 2015 r., ILPP5/4512-1-176/15-4/AK).

Kiedy natomiast przy sprzedaży nieruchomości będziemy mieli do czynienia z czynnościami odpowiadającymi, zawartej w ustawie o VAT, definicji działalności gospodarczej? Przykładowo w sytuacji, gdy dokonamy przebudowy domu, stanowiącego majątek prywatny, w celu wyodrębnienia czterech odrębnych mieszkań, a następnie ich sprzedaży. W takich okolicznościach transakcja sprzedaży podlegać będzie VAT. Organy podatkowe bardzo zgodnie rozstrzygają, że lokale powstałe z przebudowy domu nie stanowią majątku prywatnego podatnika - Interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 4 listopada 2015 r., IBPP1/4512-618/15/AW. Dochodzi bowiem do zmiany sposobu wykorzystywania obiektu budowlanego, gdzie traci on osobisty charakter, stając się w zamian towarem handlowym - informuje Bartosz Antos z portalu www.grunttozysk.pl. Mamy więc do czynienia nie z zarządem majątkiem prywatnym, ale ze sprzedażą składnika majątku działalności gospodarczej.