Opodatkowanie noclegów pracowników mobilnych
Coraz więcej firm, chcąc szybko i sprawnie dotrzeć bezpośrednio do klientów, zatrudnia na umowę o pracę tzw. pracowników mobilnych. Zazwyczaj miejscem ich pracy określonym w umowie jest obszar jednego bądź kilku województw, a czasem również obszar Polski. Pracodawcy zatrudniający pracowników mobilnych w związku z wykonywaniem powierzonych im zadań ponoszą szereg wydatków m.in. na noclegi w trasie, zakup paliwa do samochodu służbowego czy opłaty za autostrady i parkingi. Stanowisko fiskusa w kwestii kwalifikowania tych wydatków jako opodatkowanych przychodów pracowników mobilnych w ostatnich miesiącach uległo radykalnej zmianie.
Jeszcze niedawno fiskus rozróżniał zwrot omawianych wydatków na skutkujący lub też nie powstaniem u pracownika mobilnego opodatkowanego przychodu ze stosunku pracy. Fiskus twierdził, że gdy pracownicy do wykonywania określonych czynności służbowych w imieniu i na rzecz pracodawcy wykorzystują samochody służbowe, a pracodawca pokrywa koszty przejazdów i ich eksploatacji w formie zwrotu po przedstawieniu przez nich dokumentów do rozliczenia, pracownicy nie uzyskują przychodu z nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu ustawy o pdof.
Natomiast ustosunkowując się do zwrotu kosztów noclegu pracownika mobilnego organy podatkowe przyjmowały, że wartość tego świadczenia, finansowanego przez pracodawcę i wynikającego z wystawionej na niego faktury bądź rachunku, stanowi przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy o pdof. Jednocześnie jednak wskazywały, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o pdof zwrot kosztów takiego noclegu może korzystać ze zwolnienia od podatku, z zastrzeżeniem ust. 14, do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł (por. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5.05.2015 r., nr IBPBII/1/4511-87/15/BJ).
Kilka miesięcy temu fiskus znacznie złagodził swoje dotychczasowe stanowisko w omawianej kwestii. Na stronie internetowej resortu finansów zaczęło pojawiać się szereg interpretacji podatkowych, z których wynika, że pracownicy mobilni w ogóle nie uzyskują przychodu w sytuacji, gdy pracodawca zapewnia im bezpłatne noclegi (por. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 9.09.2015 r., nr IPTPB1/4511-347/15-2/MM).
Nasze Wydawnictwo zwróciło się do Ministerstwa Finansów z prośbą o wyjaśnienie przyczyny tak radykalnej zmiany dotychczasowego stanowiska fiskusa. W odpowiedzi resort wskazał, że zmiana ta jest wynikiem realizacji tez wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8.07.2014 r., sygn. akt K 7/13. Przypomnijmy, że w orzeczeniu tym TK stwierdził, iż za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie) i w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy), oraz które przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. Jednocześnie korzyść ta powinna być wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi, a nie dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów. Bazując na tym rozstrzygnięciu, zdaniem Ministra Finansów, należy przyjąć, że gdy dokonanie nieodpłatnych świadczeń na rzecz pracowników leży wyłącznie w interesie pracodawcy, a nie ich samych (gdyż gdyby nie konieczność wywiązania się z obowiązków służbowych - nie mieliby powodu do korzystania z nich) nie generuje u pracowników przychodu z nieodpłatnych świadczeń.
Trudno zaprzeczyć, że interpretacje uwzględniające przywołany wyrok TK są korzystne dla podatników. Nie da się również podważyć argumentacji użytej w odpowiedzi Ministerstwa Finansów na pytanie naszego Wydawnictwa. Przedstawiciel resortu, na potwierdzenie słuszności prezentowanego obecnie w odniesieniu do noclegu pracowników mobilnych stanowiska fiskusa, przywołał w nim wyrok NSA z dnia 2.10.2014 r., sygn. akt II FSK 2387/12. Skład orzekający stwierdził w nim, że obowiązek prawidłowej organizacji pracy należy rozpatrywać w kontekście konkretnych obowiązków pracowniczych i wynikających z tych obowiązków oczekiwań pracodawcy. W konsekwencji, zdaniem NSA, gdy dla prawidłowego i efektywnego wykonywania obowiązków pracowniczych niezbędne jest nocowanie przez pracownika w hotelu, to nie można uznać, że z tytułu zapewnienia tego noclegu przez pracodawcę pracownik uzyskuje korzyść. Takie działanie pracodawcy należy właśnie uznać za realizację ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy, tak aby była ona wydajna i należytej jakości. Jak podkreślił Sąd, zapewnienie możliwości nocnego wypoczynku odpowiada także obowiązkowi pracodawcy organizowania pracy w sposób zmniejszający uciążliwość pracy.
Ten swoisty ukłon w stronę pracowników mobilnych powoduje, że stają się oni grupą uprzywilejowaną w stosunku do zwykłych pracowników odbywających podróże służbowe. Pracownicza podróż służbowa również leży w interesie pracodawcy, a nie pracownika. Zapewniając pracownikowi w podróży służbowej zwrot kosztów noclegu pracodawca też realizuje obowiązek prawidłowej organizacji pracy. Tylko, że należności za podróże służbowe, w tym zwrot kosztów noclegu, są dla pracownika przychodem ze stosunku pracy. Przychód ten co prawda korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego (art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o pdof), ale jedynie w ramach ustawowych limitów - nadwyżkę należy doliczyć pracownikowi do wynagrodzenia i wraz z nim opodatkować. Pozostaje jednak pytanie, czy fiskus, bazując na tak często przywoływanym przez siebie wyroku TK, nie uzna wkrótce, abstrahując już od innych świadczeń zapewnianych pracownikowi w podróży służbowej, że u takiego pracownika, tak jak u mobilnego, z tytułu zwrotu kosztów noclegu nie powstaje przychód podatkowy. Tylko jakie zastosowanie miałoby wówczas wskazane zwolnienie podatkowe?
Podstawa prawna
Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o pdof (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.)
autor: Agata Cieśla
Gazeta Podatkowa nr 84 (1229) z dnia 2015-10-19