Sprzedaż samochodu osobowego a utrata prawa do zwolnienia podmiotowego z VAT - czy będzie zmiana stanowiska fiskusa?

Powoływały się w tym względzie na art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b) ustawy o VAT, zgodnie z którym zwolnienie podmiotowe nie ma zastosowania do podatników dokonujących dostaw towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym (z nieistotnymi tu wyjątkami). Tak uznał przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 10 lutego 2011 r., nr IPPP2/443-874/10-2/JW. W tej sprawie podatnik planował sprzedać samochód wykupiony z leasingu. Sprzedaż tego samochodu nie mogła być zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż samochód nie był towarem używanym w myśl art. 43 ust. 2 (od wykupu z leasingu nie upłynęło 6 miesięcy). Organ podatkowy uznał:

"(...) w przedmiotowej sprawie nie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający Wnioskodawcę do zwolnienia podmiotowego przewidzianego w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Sprzedawany samochód osobowy jest towarem podlegającym opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, a jego sprzedaż z racji niespełnienia warunku zawartego w art. 43 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 43 ust. 2 ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, zatem w zakresie tej transakcji Wnioskodawca nie może korzystać ze zwolnienia określonego w ww. przepisie ustawy. W konsekwencji powyższego Strona będzie zobowiązana dokonać rejestracji jako podatnik VAT czynny, zgodnie z art. 96 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, i rozliczyć w deklaracji podatek należny z tytułu ww. transakcji. (...)"

Naszym zdaniem, powyższe stanowisko nie jest słuszne. Wprawdzie art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b) ustawy o VAT wyłącza ze zwolnienia podmiotowego podatników dokonujących dostaw towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, lecz zasadne jest przyjęcie, że chodzi tu o transakcje, które w danej sytuacji opodatkowane są podatkiem akcyzowym. Ponieważ sprzedaż samochodu w kolejnej fazie obrotu nie jest już opodatkowana tym podatkiem (jednofazowość opodatkowania), zwolnienie podmiotowe z VAT powinno być zachowane.

Czy zastosowanie zwolnienia z VAT do sprzedaży samochodu wpływa na obowiązek opodatkowania pozostałych czynności?

W tej części artykułu założono - zgodnie ze stanowiskiem fiskusa - że sprzedaż samochodu powoduje utratę prawa do zwolnienia podmiotowego z VAT.

Nie zawsze sprzedaż samochodu osobowego jest czynnością opodatkowaną. Sprzedaż ta może być bowiem zwolniona z VAT, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1) sprzedaż następuje po upływie pół roku od nabycia prawa do rozporządzania samochodem jak właściciel (od zakupu, wykupu z leasingu, itp.),

2) przy nabyciu samochodu podatnik nie miał prawa do odliczenia VAT (gdyż np. korzysta ze zwolnienia podmiotowego z VAT), lub miał prawo do odliczenia VAT, lecz w ograniczonym zakresie (60% kwoty podatku, nie więcej niż 6.000 zł).

Podstawą powyższego zwolnienia może być art. 43 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 43 ust. 2 ustawy o VAT lub § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie VAT w związku z art. 43 ust. 2 ustawy o VAT.

Jeżeli zatem sprzedaż samochodu jest zwolniona z VAT i wszystkie inne czynności wykonywane przez podatnika są także zwolnione z VAT (np. gdy podatnik wykonuje usługi medyczne zwolnione z opodatkowania), to sprzedaż samochodu - pomimo że spowoduje utratę prawa do zwolnienia podmiotowego, nie zobowiązuje podatnika do rejestracji na potrzeby VAT. Nie wykonuje on bowiem żadnych czynności, w stosunku do których wystąpiłaby kwota podatku.

Inaczej będzie w przypadku, gdy oprócz czynności zwolnionych przedmiotowo z VAT podatnik wykonuje również inne czynności. W tej sytuacji rejestracja na potrzeby VAT będzie konieczna. Wyłączenie ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 113 ust. 13 pkt 1 ustawy o VAT ma bowiem charakter podmiotowy (dotyczy podatnika), a nie przedmiotowy (konkretnej sprzedaży). Oznacza to, że jeżeli po sprzedaży samochodu, która to czynność jest zwolniona z VAT, podatnik zamierzałby dokonać jakiejkolwiek sprzedaży (innej niż zwolnionej przedmiotowo z opodatkowania), musiałby zarejestrować się na potrzeby VAT i sprzedaż tę opodatkować. Zwolnienie podmiotowe zostało bowiem utracone (w momencie sprzedaży samochodu).

Podobne stanowisko zaprezentował również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 22 grudnia 2011 r., nr IBPP1/443-1483/11/AW. W tej sprawie podatnik wykonywał czynności zwolnione przedmiotowo z VAT (usługi w zakresie nauki jazdy kat. B i C) oraz inne usługi (usługi w zakresie nauki jazdy kat. A - sprzedaż ta była zwolniona z VAT do wysokości obrotów 150.000 zł - zwolnienie podmiotowe). Podatnik sprzedał samochód osobowy (sprzedaż była zwolniona z VAT jako sprzedaż towaru używanego). Organ podatkowy uznał:

"(...) w związku z dokonaną w lutym 2011 r. dostawą samochodu osobowego, który (...) stanowi towar opodatkowany podatkiem akcyzowym w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, Wnioskodawca utraci zwolnienie określone w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie, jeżeli dostawa przedmiotowego samochodu osobowego korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, sam fakt sprzedaży tego samochodu nie obliguje jeszcze Wnioskodawcy do dokonania rejestracji jako podatnik VAT czynny, bowiem zwalnia go z tego obowiązku przepis art. 96 ust. 3 ustawy o VAT.

Do rejestracji tej zobowiązany podatnik był dopiero przed dniem wykonania pierwszej czynności niekorzystającej ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, tj. w przypadku Wnioskodawcy - przed dniem wykonania pierwszej po utracie zwolnienia usługi nauki jazdy kat. A, gdyż - jak podał Wnioskodawca - usługa nauki jazdy kat. A jest zwolniona na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, natomiast zwolnienie przewidziane tym przepisem Wnioskodawca utracił, dokonując dostawy samochodu osobowego. (...)"

Czy są szanse na zmianę stanowiska fiskusa?

Korzystne stanowisko w sprawie kontynuowania zwolnienia podmiotowego z VAT po sprzedaży samochodu osobowego zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w jednej z najnowszych interpretacji (interpretacja indywidualna z 5 stycznia 2012 r., nr ILPP2/443-1412/11-2/EN). Organ podatkowy uznał:

"(...) transakcja sprzedaży samochodu osobowego zaliczonego przez Spółkę do środków trwałych nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, o którym mowa w art. 100 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Przedmiotowy samochód nie jest również nowym środkiem transportu, w świetle przepisu art. 2 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług (podatnicy dokonujący sprzedaży nowych środków transportu również nie mogą korzystać ze zwolnienia podmiotowego z VAT - art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. c) ustawy o VAT - przyp. red.).

Tym samym w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 113 ust. 13 ustawy, gdyż Spółka nie dokonuje dostawy towaru opodatkowanego podatkiem akcyzowym ani nowego środka transportu (podkreśl. red.). (...)"

Naszym zdaniem, stanowisko to zasługuje na aprobatę. Na dzień dzisiejszy trudno jednak stwierdzić, czy takie samo zdanie będą miały w przyszłości również inne organy podatkowe, tym bardziej, że niedawno wydana interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, która zawierała podobne stanowisko, została wycofana ze strony Ministerstwa Finansów.

Uwaga! Do limitu zwolnienia z VAT nie wlicza się m.in. sprzedaży zwolnionej z VAT i sprzedaży środków trwałych podlegających amortyzacji (art. 113 ust. 2 ustawy o VAT). Oznacza to, że generalnie sprzedaż samochodu osobowego nie powinna powodować przekroczenia limitu zwolnienia podmiotowego z VAT.

Sprzedaż samochodu osobowego poza działalnością gospodarczą

Jeżeli podatnik wycofa z działalności gospodarczej samochód osobowy, przy nabyciu którego nie odliczył VAT i przekaże go np. na cele osobiste, przekazanie to nie będzie opodatkowane (art. 7 ust. 2 ustawy o VAT ma zastosowanie tylko do towarów, przy nabyciu których przysługiwało prawo do odliczenia VAT). Wówczas sprzedaż tego samochodu - poza działalnością gospodarczą - nie wpłynie na prawo do zwolnienia podmiotowego z VAT w tej działalności (jako sprzedaż prywatnego majątku). Potwierdził to Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w cytowanej wcześniej interpretacji z 10 lutego 2011 r.:

"(...) jeśli Wnioskodawca wykreśli z ewidencji środków trwałych i przekaże przedmiotowy samochód należący do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzeniem przez niego przedsiębiorstwa, w szczególności na cele osobiste podatnika, w myśl art. 7 ust. 2, to taka dostawa pojazdu nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 1 oraz art. 113 ust. 1 ustawy. Wobec powyższego, skoro Wnioskodawca wykreśli z ewidencji środków trwałych i przekaże ww. samochód osobowy na cele inne niż związane z prowadzeniem przez niego przedsiębiorstwa, w szczególności na cele osobiste podatnika, będzie mógł nadal korzystać ze zwolnienia podmiotowego od podatku VAT, ponieważ sprzedaż samochodu osobowego stanowić będzie wyprzedaż jego majątku osobistego. (...)"

Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych Nr 6 z dnia 2012-02-20

GOFIN podpowiada