Wydatki na gwarancję należytego wykonania kontraktu jako koszt podatkowy.
Realia obrotu gospodarczego powodują, że przedsiębiorcy wymagają od swoich kontrahentów przedłożenia gwarancji należytego wykonania umowy (i) lub gwarancji właściwego usunięcia wad i usterek. Gwarancje takie udzielane są najczęściej przez banki i zakłady ubezpieczeń.
Celem takich gwarancji jest zabezpieczenie roszczeń odszkodowawczych powstałych z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania przez przedsiębiorcę zobowiązanego do wykonania prac objętych kontraktem lub z tytułu nie usunięcia lub niewłaściwego usunięcia wad i usterek powstałych po wykonaniu zamówienia.
Przedsiębiorca wnioskujący o udzielenie gwarancji ponosi z tego tytułu opłaty mające najczęściej charakter prowizji. Wysokość składki (opłaty, prowizji) uzależniona jest od sumy gwarancyjnej oraz okresu ważności gwarancji i ustalana jest indywidualnie dla każdego klienta po analizie wniosku. Możliwość zaliczania w koszty podatkowe wydatków na takie opłaty nie budzi co do zasady zastrzeżeń organów podatkowych (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2009.02.17 znak ILPB3/423-782/08-2/DS). Wątpliwości dotyczą jednak prawidłowego określenia momentu ich ujęcia w koszty uzyskania przychodów.
Zgodnie z przepisem 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej jako ustawa o CIT), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1
Co do zasady opłaty od udzielonych gwarancji, której wysokość uzależniona jest od kwoty objętej gwarancją, a także od długości okresu na jaki obejmuje umowa gwarancyjna, nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach przez wnioskodawców gwarancji. Poniesienie tej opłaty warunkuje jednak możliwość zawierania kontraktów (umów) na świadczone przez przedsiębiorców usługi, a więc wpływa na uzyskanie przychodu. Dlatego wskazuje się, iż istnieje pośredni związek pomiędzy zapłatą tej opłaty (prowizji), a uzyskaniem przychodu (zabezpieczeniem, zachowaniem źródła przychodu). Jednocześnie, koszt w postaci poniesienia takich opłat nie podlega wyłączeniu z kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Stanowi więc on pośredni koszt podatkowy (podobnie uważają organy podatkowe np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 2008.08.11 znak ITPB3/423-277/08/AW, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2009.02.17 znak ILPB3/423-782/08-2/DS).
Stosownie do art. 15 ust. 4d ww. ustawy koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Jak stanowi art. 15 ust. 4e ww. ustawy za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
Z uwagi na powyższe przyjmuje się, iż koszty ponoszone na udzielone gwarancje jeżeli dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, podatnik powinien podzielić proporcjonalnie do długości okresu, którego obejmuje umowa gwarancyjna i w tej proporcji zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów poszczególnych okresów (tak Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 2008.10.01 znak IBPB3/423-572/08/MO, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 2008.08.11 znak ITPB3/423-277/08/AW).
Justyna Zając-Wysocka, radca prawny, Dyrektor Departamentu Doradztwa Podatkowego Małopolskiego Instytutu Studiów Podatkowych w Krakowie
Artykuł ma charakter jedynie informacyjny i stanowi publikację zainspirowaną treścią artykułów prasowych, interpretacji organów podatkowych i orzeczeń sądów administracyjnych. Nie stanowi porady ani opinii podatkowej czy prawnej w rozumieniu art. 2 ust. 1 i art. 31 ustawy o doradztwie podatkowym (Dz. U. z 1996 r. Nr 102, poz. 475, ze zm.) i jest odzwierciedleniem poglądów wyrażanych przez autorów publikacji. Małopolski Instytut Studiów Podatkowych Sp. z o.o. nie bierze odpowiedzialności za ewentualne skutki podejmowanych decyzji na ich podstawie.
