Wydatki świąteczne w firmie

1.1. Kiedy świąteczny wydatek będzie kosztem podatkowym?

Wydatki ponoszone przez firmy z okazji świąt będą kosztami firmowymi, jeśli będą spełniać zasadę ogólną, która brzmi: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Ujmując dany wydatek w kosztach podatkowych, każdorazowo trzeba więc znaleźć argumentację przemawiającą za tym, że spełnia on to kryterium. Nie wolno przy tym zapomnieć o analizie pod kątem czy nie mieści się on w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów (art. 23 ust. 1 updof i art. 16 ust. 1 updop). W przypadku świątecznych wydatków szczególną uwagę trzeba zwrócić na wyłączenia określone w art. 23 ust. 1 pkt 23 i 42 updof oraz art. 16 ust. 1 pkt 28, 38, 38a i 45 updop.

1.2. Dekoracja firmy

W okresie świątecznym nie tylko domy, ulice, sklepy, ale również firmy są świątecznie udekorowane. Jak wiadomo wydatki związane z reprezentacją nie mogą zostać uwzględnione w kosztach uzyskania przychodów (art. 23 ust. 1 pkt 23 updof i art. 16 ust. 1 pkt 28 updop). Czy jednak wydatki na świąteczną dekorację powinny być kwalifikowane jako wydatki reprezentacyjne? Miano to można przypisać wyłącznie wydatkom związanym z takimi działaniami, które ukierunkowane są na okazałość i wytworność oraz mają na celu budowanie pozytywnego wizerunku przedsiębiorcy, wskazywanie na jego pozycję, klasę czy wyjątkowość.

Naszym zdaniem, wystrój świąteczny nie nosi cech ekskluzywności czy wytworności. Raczej jest przejawem nawiązania do kulturowej tradycji. Ma na celu stworzenie przyjaznej atmosfery. Udekorowanie punktów handlowych może mieć bezpośrednie przełożenie na zwiększenie obrotów. Dlatego organy podatkowe nie kwestionują ujęcia w kosztach podatkowych wydatków na dekorację świąteczną sklepów. Dyrektor Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu, w postanowieniu z dnia 21 kwietnia 2006 r., nr ZD/406-18/CIT/06 stwierdził, że: "(?) w dobie dużej konkurencyjności na rynku i walce o zdobycie (przyciąganie) klienta między przedsiębiorcami, przygotowanie dekoracji punktu handlowego (?) jest naturalnym wymogiem rynku, odpowiadającym oczekiwaniom klientów. Nie stanowi zatem działań o charakterze wyjątkowym, specjalnym, mających na celu okazałe czy wytworne reprezentowanie przedsiębiorstwa. Działanie Wnioskodawcy ma na celu względy estetyczne oraz stworzenie odpowiedniej atmosfery, podkreślającej tradycje, czy okoliczności. Zatem, przedstawione w stanie faktycznym wydatki jako niestanowiące kosztów ponoszonych na reklamę i reprezentację, mogą zostać zaliczone w całości w poczet kosztów uzyskania przychodów (?)".

Podobnej argumentacji mogą użyć właściciele hoteli, restauracji, barów itd. A jak powinna przedstawić zasadność poniesionych kosztów firma, która udekorowała swoje biura? Z pewnością ze świątecznej aranżacji biur będą zadowoleni pracownicy. Wobec tego są to wydatki na stworzenie miłej atmosfery w pracy. Zatem kwalifikują się do wydatków związanych z bieżącym funkcjonowaniem firmy i w całości mogą być ujęte w kosztach uzyskania przychodów.

1.3. Przyjęcie świąteczne

Spotkanie pracowników przy stole wigilijnym jest okazją do integracji pracowników. Pracownicy dzielą się opłatkiem i składają sobie życzenia. Z pewnością poprawia to atmosferę pracy. Sprzyja też zacieśnieniu więzi pracowników z firmą. Obecnie organy podatkowe powszechnie akceptują to, że imprezy integracyjne, w tym spotkania świąteczne, mogą przyczynić się do zwiększenia przychodów firmy. Wobec tego wydatki z tym związane stanowią koszty uzyskania przychodów. Trzeba jednak pamiętać, że w każdym przypadku organy podatkowe będą badać cel takiego spotkania. Wydatki na imprezy zakładowe będą kosztem, gdy integrują pracowników i wpływają na wydajność pracy. Jeśli natomiast celem spotkania pracowniczego będzie tylko konsumpcja i kultywowanie tradycji, to organ podatkowy może kwestionować ujęcie w kosztach wydatków na taką imprezę. Jak stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w wyroku z dnia 13 lutego 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 4283/06: "W przypadku organizacji imprezy integracyjnej, aby zaliczyć ten wydatek do kosztów uzyskania przychodów należy położyć szczególny akcent na motywujący charakter imprezy. Inaczej wydatki na imprezę nie będą podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, jako wydatki na działalność socjalną. Podatnik organizując dla pracowników określoną imprezę musi jako cel tej imprezy przyjąć zintegrowanie pracowników z firmą oraz między sobą, poprawę atmosfery pracy, wzrost motywacji w zakresie wykonywania obowiązków pracowniczych. Jeżeli nie przyjmie takiego celu to samo spotkanie polegające na konsumpcji czy też rekreacji sportowej nie będzie kosztem uzyskania przychodów. Z takiego spotkania musi wynikać wprost cel motywacyjno-integracyjny dla pracowników, a nie konsumpcja lub przebywanie w swojej obecności jako cel sam w sobie. Przykładem może być nagradzanie na takim spotkaniu osób, które wyróżniają się w trakcie wykonywania obowiązków pracowniczych itp.".

Można spodziewać się, że przy kontroli organy podatkowe mogą żądać przedstawienia np. programu takiej imprezy. Należy więc przygotować taki dokument i wyznaczyć taki cel, by spotkanie miało charakter integracyjny. Wtedy poniesione wydatki będzie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Dodatkowo trzeba pamiętać, by impreza nie miała formy działalności socjalnej. Trzeba bowiem pamiętać, że nie stanowią kosztu uzyskania przychodów wydatki pracodawcy na działalność socjalną, o której mowa w ustawie o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (art. 23 ust. 1 pkt 42 updof i art. 16 ust. 1 pkt 45 updop). Zatem udział pracowników w spotkaniu nie może mieć celu udzielania pomocy socjalnej dla pracowników w tym spotkaniu uczestniczących.

Co do zasady spotkania integracyjne z pracownikami nie mają związku z działalnością socjalną i udział pracowników w takich spotkaniach nie jest zależny od ich sytuacji materialnej. Jak stwierdził WSA w Warszawie w powołanym wyroku: "Zorganizowanie imprezy okolicznościowej (integracyjnej) dla wszystkich uprawnionych, bez uwzględniania ich sytuacji życiowej, stałoby w sprzeczności z warunkami, na jakich może być przyznawana pomoc z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. Sytuacja taka byłaby sprzeczna z obowiązującymi przepisami prawa. Pomoc z funduszu może być dokonywana jedynie wówczas, gdy uzależnia się jej przyznawanie od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej pracownika".

Należy podkreślić, że do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wyłącznie wydatki związane z organizacją imprez integracyjnych dla pracowników. Gdy w imprezie biorą udział osoby towarzyszące pracownikom, w tym członkowie ich rodzin, to koszt ich uczestnictwa nie stanowi kosztu uzyskania przychodów, ponieważ nie został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Nakłady na imprezę w części dotyczącej kontrahentów, to reprezentacja, więc nie można ich ująć w kosztach podatkowych z uwagi na treść art. 23 ust. 1 pkt 23 i art. 16 ust. 1 pkt 28 updop. Z kolei spółka nie może odliczyć wydatków w części dotyczącej członków rady nadzorczej, a spółdzielnia w części dotyczącej jej członków, jeśli nie są oni ich pracownikami. Nie pozwala na to art. 16 ust. 1 pkt 38a updop.

Uwaga! Jeśli w spotkaniu wigilijnym oprócz pracowników uczestniczyłyby inne osoby (np. członkowie rodzin pracowników, kontrahenci, udziałowcy, członkowie rad nadzorczych), wówczas wydatki na takie spotkanie można uznać za koszt podatkowy tylko w części przypadającej na pracowników.

Organizator imprezy, w której oprócz pracowników uczestniczą też inne osoby, może mieć problemy z wyodrębnieniem wydatków dotyczących pracowników, jeśli na fakturze ujęty jest koszt całej imprezy. Wydaje się, że logicznym rozwiązaniem będzie wyliczenie średnich kosztów przypadających na każdego uczestnika imprezy i pomnożenie uzyskanej kwoty przez liczbę pracowników. Niestety ta metoda nie pozwoli na dokładne wydzielenie kosztów przypadających na pracowników. Wobec tego istnieje ryzyko, że organ podatkowy wyłączy z kosztów całość wydatków poniesionych na taką imprezę. Świadczy o tym stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, który w interpretacji indywidualnej z dnia 18 czerwca 2008 r., nr IBPB3/423-200/08/NG (KAN-2460/08) stwierdził, że: "W konsekwencji poniesione przez Spółkę wydatki na zorganizowanie imprezy z okazji 80-lecia Spółki dla pracowników, a także dla zaproszonych gości (parlamentarzystów, władz samorządowych, emerytów, przedstawicieli firm współpracujących ze Spółką) w sytuacji gdy nie jest możliwe wydzielenie i udokumentowanie wydatków przypadających na konkretnych uczestników (pracowników i byłych pracowników oraz pozostałych osób) nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów".

1.4. Prezenty dla pracowników

Wydatek pracodawcy na zakup prezentów świątecznych stanowi koszt uzyskania przychodów, pod warunkiem, że nie są one uzależnione od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej pracowników i są finansowane ze środków bieżących firmy.

Gdy paczki otrzymują tylko niektórzy pracownicy, a decyduje o tym ich sytuacja życiowa, rodzinna lub materialna, powinny być sfinansowane ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 42 updof oraz art. 16 ust. 1 pkt 45 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków pracodawcy na działalność socjalną, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.

W takim przypadku wydatek nie stanowi kosztu uzyskania przychodów. Wtedy kosztem uzyskania przychodów są same odpisy na ZFŚS (art. 23 ust. 1 pkt 7 lit. b) oraz art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. b) updop).

Jeśli pracodawca chce przekazać prezenty pracownikom, nie uwzględniając ich sytuacji życiowej i materialnej, powinien przeznaczyć na nie pieniądze ze środków obrotowych. Nie może bowiem wykorzystać środków ZFŚS. Jak orzekł Sąd Najwyższy wyroku z dnia 20 sierpnia 2001 r., sygn. akt I PKN 579/00: "Pracodawca administrujący środkami zakładowego funduszu świadczeń socjalnych nie może ich wydatkować niezgodnie z regulaminem zakładowej działalności socjalnej, którego postanowienia nie mogą być sprzeczne z zasadą przyznawania świadczeń według kryterium socjalnego, to jest uzależniającego przyznawanie ulgowych usług i świadczeń wyłącznie od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej osoby uprawnionej do korzystania z Funduszu".

Patrząc na ostatni przykład, nasuwa się pytanie: czy gdyby pracodawca (w tym przypadku spółdzielnia) nie utworzył zakładowego funduszu świadczeń socjalnych (nie był do tego zobowiązany), to wydatek na zakup prezentów mógłby być kosztem uzyskania przychodów? Odpowiedź jest przecząca. Jeśli prezenty są przyznawane według kryterium socjalnego, ale nie zostały sfinansowane ze środków ZFŚS, to wydatki na ich nabycie nie stanowią kosztu uzyskania przychodów. Przy czym nie ma znaczenia, że firma nie utworzyła takiego funduszu, gdyż nie miała takiego obowiązku. W myśl bowiem art. 16 ust. 1 pkt 45 updop, nie są kosztem uzyskania przychodów wydatki na działalność socjalną, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych. Analogiczny przepis zawarto w art. 23 ust. 1 pkt 42 updof.

1.5. Podarunki dla osób niebędących pracownikami

W okresie świątecznym często upominkami obdarowywani są nie tylko pracownicy, ale także kontrahenci, udziałowcy (akcjonariusze) spółek, członkowie spółdzielni.

Podstawowym problemem w kwalifikacji podarunków przekazywanych kontrahentom jest dokonanie rozróżnienia między nakładami o charakterze reprezentacyjnym, mającymi na celu budowanie prestiżu firmy, a wydatkami reklamowymi, mającymi na celu zachęcanie potencjalnych klientów do nawiązania bądź utrzymania kontaktów z przedsiębiorcą oraz nabywania jego towarów lub usług.

Z okazji Świąt Bożego Narodzenia i Nowego Roku kontrahentom najczęściej przekazywane są kalendarze, długopisy, słodycze. Wydatki na te i inne gadżety - o niskiej wartości jednostkowej, jeśli jest na nich logo firmy lub marka towaru, albo informacje o firmie - można zaliczyć do kosztów podatkowych.

Należy jednak pamiętać, że w przypadku przekazywania bardziej ekskluzywnych prezentów, wybranym kontrahentom, nawet jeśli prezenty te będą oznakowane logo firmy, gdy celem wydatku jest tworzenie pozytywnego wizerunku firmy i budowa dobrych relacji z obdarowanymi, wydatki takie będą miały charakter reprezentacyjny. W konsekwencji nie będzie można ich rozliczyć w kosztach podatkowych (art. 23 ust. 1 pkt 23 updof i art. 16 ust. 1 pkt 28 updop).

Wydatków związanych z prezentami dla udziałowców (akcjonariuszy) lub członków spółdzielni, którzy nie są pracownikami, nie można zaliczyć do kosztów podatkowych. Wynika to wprost z treści art. 16 ust. 1 pkt 38 updop, który stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z dokonywaniem jednostronnych świadczeń na rzecz udziałowców (akcjonariuszy) lub członków spółdzielni niebędących pracownikami w rozumieniu odrębnych przepisów. Jednostronne świadczenie spółki na rzecz udziałowca (akcjonariusza) polega na tym, że spółka nie otrzymuje świadczenia wzajemnego. Oczywiście prezent jest takim jednostronnym świadczeniem.

Firmy mogą również obdarować świątecznymi prezentami członków rady nadzorczej, komisji rewizyjnej lub organów stanowiących osób prawnych. W tym przypadku poniesionych wydatków nie można rozliczyć w kosztach uzyskania przychodów. Z wydatków, jakie spółka ponosi na rzecz osób wchodzących w skład tych organów, kosztem uzyskania przychodów są bowiem tylko wynagrodzenia wypłacane tym osobom z tytułu pełnionej funkcji (art. 16 ust. 1 pkt 38a updop).

1.6. Kartki ze świątecznymi życzeniami

Wysłanie kartki ze świątecznymi życzeniami, to nie tylko miła tradycja, ale także okazja do przypomnienia kontrahentom o swojej firmie.

Zazwyczaj kartka świąteczna nie zachęca do zakupu towarów lub usług. Może jednak zawierać elementy reklamy, np. logo firmy. Nie ma wtedy wątpliwości, że wysyłka kartek świątecznych jest działaniem reklamowym, a wydatki z tym związane mogą być kosztem uzyskania przychodów.

Ale czy wydatki na kartki z życzeniami, które nie zawierają szczególnych oznaczeń oraz haseł reklamowych też mogą być w kosztach? Uważamy, że tak. Wysłanie kontrahentom takich kartek nie kwalifikuje się do uznania za działanie związane z reklamą ani z reprezentacją. Nie jest reklamą, bo nie zawiera żadnych treści reklamowych. Nie jest również reprezentacją, przez którą rozumie się okazałość, wystawność, wytworność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem lub pozycją społeczną. Naszym zdaniem, podstawowym celem wysłania kartki świątecznej jest podtrzymanie dobrych kontaktów z kontrahentami. W ten sposób przedsiębiorcy działają na rzecz zachowania źródła przychodów. W efekcie koszty związane z nabyciem i wysłaniem do klientów kartek świątecznych można uznać za koszt uzyskania przychodu.

Przegląd Podatku Dochodowego Nr 24 z dnia 2008-12-20