Opodatkowanie VAT kompleksowych usług budowlanych

W pytaniu przesłanym do naszej redakcji Czytelnik wskazał, że wykonuje prace budowlane polegające na montażu okien i drzwi w budynku, który został przekształcony z budynku użytkowego na budynek mieszkalno-usługowy (3/4 powierzchni to lokale mieszkalne). W związku z tym zapytał, jaką stawkę VAT (8% czy 23%), należy zastosować do montażu wraz z dostawą okien w tym budynku.

Kiedy 8% VAT?

Stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Wynika to z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się m.in. obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB 12.

Przy czym do budownictwa tego nie zalicza się:

1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²,

2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Zaznaczyć należy, że o charakterze budynku przesądza przeznaczenie przeważającej części obiektu. Z objaśnień do PKOB wynika, iż budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. Natomiast w przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

W praktyce zdarza się, że budynek (lokal) użytkowy na podstawie pozwolenia na budowę zmienia swoje przeznaczenie i po przeprowadzeniu stosownych prac staje się budynkiem (lokalem) mieszkalnym. Ustalając wysokość stawki VAT do prac budowlanych wykonywanych w takiej sytuacji należy brać pod uwagę efekt prowadzonych prac, a nie klasyfikację nieruchomości w momencie ich rozpoczęcia. Jeżeli z decyzji o pozwoleniu na budowę wynika, iż projekt przebudowy budynku użytkowego na budynek mieszkalny został zatwierdzony, nie ma przeszkód, aby zakwalifikować roboty budowlane do związanych z budownictwem mieszkaniowym i opodatkować je 8% stawką VAT.

Podobne stanowisko zaprezentował WSA w Krakowie w wyroku z dnia 23 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 1751/10. Sąd rozpatrywał skargę podatnika, który wykonywał roboty budowlane polegające na przebudowie budynku szpitalnego na dom opieki społecznej (PKOB 1130). Sąd uznał, że mieści się on zatem w pojęciu obiektów budownictwa mieszkaniowego, a skoro tak, to podlega także definicji społecznego budownictwa mieszkaniowego. Zdaniem WSA 8% VAT ma zastosowanie wówczas, gdy w wyniku przebudowy budynek będzie zaliczony do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Takie stanowisko zaprezentował również Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 28 lutego 2013 r., nr PT8/033/18/131/SBA/11/PT-1024/RD-13934. Organ podatkowy stwierdził, że dla określenia właściwej stawki VAT na usługi budowlane związane z przebudową i rozbudową obiektu budowlanego (lub jego części) uzasadnione jest odniesienie się do statusu obiektu budowlanego (jego części), który ma być efektem inwestycji. Stawka preferencyjna będzie zatem miała zastosowanie wtedy, gdy w wyniku przebudowy (rozbudowy) obiekt budowlany jej poddany będzie się kwalifikował do budynków mieszkalnych (PKOB 11), przy czym klasyfikacja i zmiana przeznaczenia musi mieć odzwierciedlenie w stosownej dokumentacji, np. w zawartych umowach, czy też w decyzji o pozwoleniu na budowę. MF podkreślił przy tym, że gdyby przedmiotowe roboty budowlane dotyczyły również infrastruktury towarzyszącej, do tej części robót zastosowanie znalazłaby stawka podstawowa. Podobnie uznał także Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 26 lutego 2013 r., nr PT8/033/89/195/SBA/13/RD-12031.

Dostawa towarów czy usługa montażu?

Stawka VAT w wysokości 8% nie ma zastosowania do dostawy materiałów budowlanych. Przy określaniu właściwej stawki VAT decydujące znaczenie ma ustalenie, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy świadczy usługę oraz czy usługa ta mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

W wydawanych interpretacjach indywidualnych organy podatkowe powołując się na orzecznictwo TS UE podkreślają, iż zasadniczo każde świadczenie powinno być dla celów VAT traktowane jako odrębne i niezależne. Jeśli jednak kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę (tj. usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych), to usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Zastosowanie jednej stawki VAT i opodatkowanie nią zarówno usługi, jak i dostawy materiałów wykorzystywanych do jej wykonywania, uwarunkowane jest zakresem, w jakim prowadzona jest działalność gospodarcza oraz przedmiotem zawartej umowy pomiędzy stronami. Jeżeli strony ustalą, że świadczą określoną usługę budowlaną i spełnione są ustawowe warunki uznania jej za związaną z budynkami zaliczonymi do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, to usługa ta opodatkowana jest 8% stawką VAT. Jeśli jednak przedmiotem sprzedaży jest wyłącznie towar, to należy go opodatkować stawką VAT właściwą dla danego towaru.

Odnosząc powyższe do pytania Czytelnika stwierdzić należy, że w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest towar, którego elementem kalkulacyjnym jest usługa towarzysząca tej dostawie, to w takim przypadku nie będzie miała zastosowania 8% stawka VAT, ponieważ inwestor zainteresowany nabyciem okien nie zawrze umowy o roboty budowlane. Jeśli jednak inwestor zawrze z Czytelnikiem taką umowę (w budynkach mieszkalnych), czyli nie będzie zainteresowany nabyciem samych okien, tylko usługi polegającej na ich zamontowaniu (montaż stolarki okiennej), wówczas usługa ta będzie opodatkowana 8% VAT.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 11.03.2004 r. o VAT (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174)

autor: Aleksandra Węgielska
Gazeta Podatkowa nr 98 (1555) z dnia 2018-12-06

GOFIN podpowiada