Jak bowiem wynika z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi (sygn. akt I SA/Łd 1273/11) z dnia 26 stycznia 2012 r. pomimo spełnienia przez podatnika pozytywnych przesłanek uznania czynności za działalność gospodarczą, przychód osiągnięty z osobiście udzielanych korepetycji językowych w swoim domu, jako mieszczący się w pojęciu działalności wykonywanej osobiście podlega wyłączeniu spod pojęcia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o PIT.
WSA w Łodzi wypowiedział się w sprawie nauczyciela, który mimo zarejestrowania działalności gospodarczej, chciał opodatkować przychody z korepetycji według zasad z art. 13 ust.2 ustawy o PIT, a więc z tytułu oświatowej działalności wykonywanej osobiście. WSA po gruntownej analizie przedstawionego stanu faktycznego i krytyce stanowiska organu, doszedł do wniosku, że nauczyciel prowadził działalność wykonywaną osobiście.
Sąd uznał, iż w sytuacji skarżącego, nie jest możliwe uznanie, że prowadzi on pozarolnicza działalność gospodarcza, jeżeli mimo spełnienia przesłanek pozytywnych z art. 5a ustawy o PIT, przychody z takiej działalności zostały przez tę ustawę zaliczone do przychodów ze źródeł wymienionych wprost w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4 -9 - czyli działalności wykonywanej osobiście. Na gruncie ustawy podatkowej desygnaty pojęć: "źródło przychodów z działalności wykonywanej osobiście" oraz "źródło przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej" nie krzyżują się.
WSA oparł się na założeniu, że jeżeli nauczyciel prowadzi samodzielnie, kilka razy w tygodniu, indywidualne zajęcia dla uczniów u siebie w domu, bez udziału innych korepetytorów, nie prowadząc przy tym szkoły, to wykonuje oświatową działalność osobiście.
Według sądu: "Przychody tego rodzaju bez wątpienia mieszczą się w pojęciu działalności oświatowej, wymienionej wprost i dosłownie w przepisie art. 13 pkt 2 u.p.d.o.f., którego zastosowanie - poprzez art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. wyłącza możliwość zaliczenia ich do przychodów z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., a co za tym idzie do źródła przychodów z art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f." Jednocześnie podniesiono, że wbrew twierdzeniom organu, wpis do rejestru działalności nie jest kwalifikuje przychodów z konkretnego źródła - takiej kwalifikacji należy dokonywać każdorazowo z punktu widzenia okoliczności oraz faktycznie wykonywanej działalności.
W ocenie sądu, nie można podzielić stanowiska organu podatkowego, według którego argumentem przesądzającym o zakwalifikowaniu wykonywanych przez podatnika czynności jako działalności gospodarczej jest okoliczność, że ponosi on odpowiedzialność za rezultat tych czynności, jak i ryzyko gospodarcze czynności, nie wykonuje ich pod kierownictwem osób trzecich. Pomimo bowiem spełnienia przez podatnika pozytywnych przesłanek uznania czynności za działalność gospodarczą, przychód z tej działalności jako mieszczący się w pojęciu działalności wykonywanej osobiście podlega wyłączeniu spod pojęcia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wykonywanie tych czynności w sposób zorganizowany, ciągły, jak i ponoszenie odpowiedzialności za ich rezultat oraz ryzyko gospodarcze jest bez wpływu dla charakteru prowadzonej przez podatnika działalności.
Sąd dodał jednocześnie, że o kwalifikacji przychodów nie może decydować okoliczność faktyczna zarejestrowania działalności gospodarczej. Nawet jeśli bowiem została ona zarejestrowana to okoliczność ta nie przesądza o charakterze tych czynności. O kwalifikacji takiej decyduje rodzaj faktycznie wykonywanej działalności i okoliczności (warunki) w jakich to wykonywanie się odbywa bez względu na jej zewnętrzną formę. Tymczasem zgłoszenie działalności gospodarczej do ewidencji takiej działalności nie było (i nie jest) przesłanką kwalifikacji prawnopodatkowej przychodów zgłaszającego jako pochodzących z określonego źródła przychodów. Działalność wykonywana osobiście, jeżeli w ogóle miała stanowić źródło przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych musiała być działalnością zarobkową, co jest - co do zasady - cechą działalności gospodarczej. Prezentowane przez organ interpretacyjny stanowisko w tej sprawie byłoby zasadne, gdyby podatnik działalność w zakresie udzielania korepetycji prowadził wyręczając się innymi osobami. Wówczas czynności te byłyby wykonywane na jego zlecenie, pod jego kierownictwem.
Wobec powyższego należy stwierdzić, że zakwalifikowanie wynagrodzenia nauczyciela do przychodów z działalności wykonywanej osobiście wyklucza rozliczanie ich tak jak przedsiębiorca, mimo że zarejestrował on działalność gospodarczą. Nie przesądza to bowiem o charakterze wykonywanych czynności. Usługi można zakwalifikować do działalności gospodarczej, jeśli będą wykonywane przez inne osoby na zlecenie nauczyciela i pod jego kierownictwem.
Na koniec warto jednak wskazać, jakie konsekwencje niesie ze sobą stanowisko wyrażone przez WSA w Łodzi w powyższym wyroku. Przyjęcie bowiem, że zakwalifikowanie działalności z tytułu udzielanych korepetycji jako działalności wykonywanej osobiście, wyklucza przyjęcie działalności gospodarczej, to korepetytor zostaje pozbawiony bardzo korzystnych dla siebie sposobów opodatkowania, szczególnie w postaci karty podatkowej i ryczałtu.
Jarosław Włoch
Aplikant radcowski, konsultant podatkowy w Departamencie Doradztwa Podatkowego Małopolskiego Instytutu Studiów Podatkowych w Krakowie
Artykuł ma charakter jedynie informacyjny i stanowi publikację zainspirowaną treścią artykułów prasowych, interpretacji organów podatkowych i orzeczeń sądów administracyjnych. Nie stanowi porady ani opinii podatkowej czy prawnej w rozumieniu art. 2 ust. 1 i art. 31 ustawy o doradztwie podatkowym (Dz. U. z 1996 r. Nr 102, poz. 475, ze zm.) i jest odzwierciedleniem poglądów wyrażanych przez autorów publikacji. Małopolski Instytut Studiów Podatkowych Sp. z o.o. nie bierze odpowiedzialności za ewentualne skutki podejmowanych decyzji na ich podstawie.
