Nieściągalne należności w kosztach
Przedsiębiorca prowadząc działalność gospodarczą obowiązany jest jako przychód wykazać kwoty należne, nawet jeśli nie zostały one przez niego otrzymane. W przypadku problemów z późniejszym wyegzekwowaniem od kontrahentów tych kwot, istnieje możliwość zniwelowania negatywnych skutków takiej sytuacji. Wymaga to jednak spełnienia pewnych warunków określonych przez ustawodawcę.
Jednym ze sposobów na niezapłaconą należność jest utworzenie odpisu aktualizującego wartość takiej należności. Co prawda zasadniczo odpisy aktualizujące nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, jednakże w myśl art. 23 ust. 1 pkt 21 ustawy o pdof i art. 16 ust. 1 pkt 26a ustawy o pdop, odpis taki może być przez podatnika zaliczony do kosztów podatkowych, jeśli:
- został utworzony na podstawie przepisów o rachunkowości,
- należność, na którą został dokonany odpis, została uprzednio zaliczona do przychodów należnych,
- nieściągalność należności została odpowiednio uprawdopodobniona.
Art. 23 ust. 3 ustawy o pdof i art. 16 ust. 2a pkt 1 ustawy o pdop stanowią, że uprawdopodobnienie nieściągalności należności, o których mowa we wskazanych wyżej przepisach, ma miejsce w szczególności, gdy:
- dłużnik został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidację majątku (u podatników będących osobami prawnymi dodatkowo, gdy dłużnik zmarł) albo
- zostało wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego lub na wniosek dłużnika zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków, albo
- wierzytelność została zasądzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo
- wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika, na drodze powództwa sądowego.
Utworzony odpis aktualizujący może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów dopiero gdy nieściągalność należności zostanie uprawdopodobniona. Jeżeli utworzenie odpisu i uprawdopodobnienie nieściągalności należności nastąpiłoby w różnych latach podatkowych, wówczas zaliczenie odpisu do kosztów uzyskania przychodów jest możliwe w roku podatkowym, w którym spełniony zostanie drugi z warunków.
Dokonanie odpisu aktualizującego ma jedynie tymczasowy charakter. Odpis taki może bowiem ulec rozwiązaniu, a podatnik ma wówczas obowiązek zaliczyć wartość odpisu do przychodów podatkowych. Konieczność taka wystąpi, jeżeli miało miejsce:
- umorzenie, przedawnienie lub odpisanie wierzytelności jako nieściągalnej (art. 14 ust. 2 pkt 7b ustawy o pdof i art. 12 ust. 1 pkt 4d ustawy o pdop),
- ustanie przyczyny, dla której dokonano odpisu, np. w przypadku zapłaty należności przez dłużnika (art. 14 ust. 2 pkt 7c ustawy o pdof i art. 12 ust. 1 pkt 4e ustawy o pdop).
Rozwiązanie odpisu aktualizującego nie zawsze oznacza, że podatnik "znajduje się w punkcie wyjścia", bowiem w razie umorzenia wierzytelności lub odpisania jej jako nieściągalnej może on kwotę takiej wierzytelności zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.
W przypadku umorzenia wierzytelności możliwość taka wynika z art. 23 ust. 1 pkt 41 ustawy o pdof i art. 16 ust. 1 pkt 44 ustawy o pdop. Na podstawie tych przepisów wierzytelności, które uprzednio zostały zarachowane jako przychody należne mogą być w momencie ich umorzenia uznane za koszt podatkowy.
Kosztem uzyskania przychodów mogą być również wierzytelności odpisane jako nieściągalne, o ile wcześniej zostały zarachowane jako przychody należne, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona (art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o pdof i art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a) ustawy o pdop). Z tym że uprawdopodobnienie nieściągalności tych wierzytelności nie może być dowolnie udokumentowane, a wyłącznie w sposób wskazany w art. 23 ust. 2 ustawy o pdof i art. 16 ust. 2 ustawy o pdop, tj.:
1) postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2) postanowieniem sądu o:
a) oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub
b) umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność, o której mowa w lit. a), lub
c) ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo
3) protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.
Dopiero takie udokumentowanie nieściągalności wierzytelności pozwala daną wierzytelność zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.
Kosztem podatkowym nie będą natomiast wierzytelności przedawnione (art. 23 ust. 1 pkt 17 ustawy o pdof i art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o pdop).
|
Przykład Podatnik prowadzący działalność gospodarczą sprzedał w marcu 2013 r. towar kontrahentowi, wykazując w tym miesiącu w przychodach z działalności gospodarczej kwotę 10.000 zł. Kontrahent nie zapłacił tej należności. W lutym 2015 r. podatnik otrzymał informację, że dłużnik został postawiony w stan likwidacji. W tym samym miesiącu podatnik utworzył odpis aktualizujący wartość tej należności na kwotę 10.000 zł i zaliczył go do kosztów uzyskania przychodów. |
Podstawa prawna
Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o pdof (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.)
Ustawa z dnia 15.02.1992 r. o pdop (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.)
autor: Renata Kościuszko
Gazeta Podatkowa nr 17 (1162) z dnia 2015-02-26