Wybór biegłego rewidenta

Stanowi o tym art. 65 ust. 1 ustawy o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 ze zm.).

Biegły rewident w wydanej opinii stwierdza przede wszystkim:

czy sprawozdanie finansowe zostało sporządzone na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg rachunkowych, zgodnie z określonymi ustawą zasadami rachunkowości i obowiązującymi jednostkę przepisami prawa, statutem lub umową,

czy sprawozdanie finansowe przedstawia rzetelnie i jasno wszystkie istotne dla oceny jednostki informacje, czy informacje zawarte w sprawozdaniu z działalności jednostki uwzględniają postanowienia art. 49 ust. 2 ustawy i są zgodne z informacjami zawartymi w rocznym sprawozdaniu finansowym.

Opinia biegłego rewidenta może być wydana bez zastrzeżeń, z zastrzeżeniami, może być negatywna, biegły może też zrzec się wystawienia opinii. Uzyskanie pozytywnej opinii jest potwierdzeniem wiarygodności informacji zawartych w sprawozdaniu jednostki.

Uszczegółowieniem opinii jest raport, zawierający m.in. ocenę prawidłowości stosowanego systemu rachunkowości oraz przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego jednostki, ze wskazaniem na zjawiska, które w porównaniu z poprzednimi okresami sprawozdawczymi w istotny sposób wpływają negatywnie na tę sytuację.

Kiedy obowiązkowe, a kiedy dobrowolne badanie sprawozdania?

Jednostki, których sprawozdania finansowe podlegają obowiązkowemu badaniu, wymienione zostały w art. 64 ustawy o rachunkowości. Z przepisu tego wynika, że sprawozdanie finansowe kontynuujących działalność spółek akcyjnych podlega corocznemu badaniu. Z kolei sprawozdanie finansowe za rok 2008 np. przedsiębiorstw osób fizycznych, spółek cywilnych, jawnych, partnerskich, komandytowych, komandytowo-akcyjnych, z ograniczoną odpowiedzialnością, spółdzielni będzie musiało zostać zbadane, jeśli jednostki te w 2009 r. będą kontynuowały działalność i za 2007 r. spełnione zostały co najmniej dwa z poniższych warunków:

średnioroczne zatrudnienie w 2007 r. w przeliczeniu na pełne etaty wyniosło 50 osób (określone według przyjętych indywidualnie zasad, stosowanych w sposób ciągły - np. przy wykorzystaniu przepisów dotyczących ustalania przeciętnej liczby zatrudnionych dla celów naliczania odpisu na ZFŚS),

suma aktywów bilansu sporządzonego za 2007 r. stanowiła co najmniej 8.955.000 zł (2.500.000 euro × 3,5820 zł/euro - kurs z tabeli NBP z dnia 31 grudnia 2007 r.),

przychody netto ze sprzedaży towarów i produktów oraz operacji finansowych za 2007 r. ustalone na podstawie rachunku zysków i strat za 2007 r. stanowiły co najmniej 17.910.000 zł (5.000.000 euro × 3,5820 zł/euro).

Oczywiście nie ma przeszkód, aby jednostki niespełniające wymienionych kryteriów również poddały swoje roczne sprawozdanie finansowe badaniu przez biegłego rewidenta. Jak już wspomniano, opinia biegłego rewidenta potwierdza poprawność prowadzonych ksiąg i rzetelność sporządzonego sprawozdania finansowego - dla właścicieli jednostki może to stanowić ważną przesłankę przemawiającą za dobrowolnym poddaniem rocznego sprawozdania badaniu. Trzeba też zwrócić uwagę, że biegły rewident dokonujący badania jest nie tylko kontrolerem, ale będąc specjalistą z dziedziny rachunkowości i prawa podatkowego może pomóc we właściwym ujęciu w księgach czy wykazaniu w sprawozdaniu finansowym jednostkowych, skomplikowanych operacji gospodarczych, które sprawiają trudności czy powodują wątpliwości księgowych. Ewentualne błędy stwierdzone podczas badania sprawozdania finansowego można skorygować we właściwy, wskazany przez biegłego sposób, co może później uchronić jednostkę przed zarzutem nieprawidłowego, nierzetelnego prowadzenia ksiąg.

Według jakich kryteriów pojąć decyzję o wyborze biegłego?

Badanie sprawozdania finansowego przeprowadza uprawniony do tego podmiot. Do badania sprawozdań finansowych uprawnione są wyłącznie podmioty wyszczególnione w art. 10 ustawy o biegłych rewidentach i ich samorządzie (Dz. U. z 2001 r. nr 31, poz. 359 ze zm.).

Są to:

1) biegli rewidenci prowadzący działalność gospodarczą we własnym imieniu i na własny rachunek,

2) spółki cywilne, spółki jawne, spółki partnerskie lub spółki komandytowe z wyłącznym udziałem biegłych rewidentów,

3) osoby prawne, które spełniają łącznie następujące wymagania:

a) zatrudniają do badania sprawozdań finansowych biegłych rewidentów,

b) większość członków zarządu stanowią biegli rewidenci, a jeżeli zarząd składa się z nie więcej niż 2 osób, to jedna z nich jest biegłym rewidentem,

c) większość głosów w organach nadzorczych (radach nadzorczych, komisjach rewizyjnych) posiadają biegli rewidenci, a w przypadku braku organów nadzorczych większość głosów posiadają wspólnicy lub udziałowcy będący biegłymi rewidentami,

d) opinie i raport z badania (przeglądu) sprawozdania finansowego podpisują, w imieniu podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych, wyłącznie członkowie zarządu będący biegłymi rewidentami.

Listę podmiotów uprawnionych do badania sprawozdań finansowych prowadzi Krajowa Rada Biegłych Rewidentów. Lista oraz jej zmiany podlegają publikacji w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej ?Monitor Polski?.

Do badania sprawozdań finansowych spółdzielni uprawnione są również spółdzielcze związki rewizyjne, które zatrudniają do tych badań biegłych rewidentów oraz posiadają w składach zarządów co najmniej jednego biegłego rewidenta, z tym że opinię i raport z badania (przeglądu) sprawozdania finansowego podpisują, w imieniu podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych, wyłącznie członkowie zarządu będący biegłymi rewidentami.

Ponadto biegły rewident musi spełniać warunki bezstronności i niezależności sformułowane w art. 66 ustawy o rachunkowości. W przepisie tym wskazuje się, że bezstronność i niezależność nie jest zachowana przykładowo, jeżeli biegły rewident jest małżonkiem, krewnym lub powinowatym w linii prostej do drugiego stopnia lub jest związany z tytułu opieki, przysposobienia lub kurateli z osobą zarządzającą lub będącą w organach nadzorczych jednostki albo zatrudnia przy prowadzeniu badania takie osoby. Zasady bezstronności i niezależności odnoszą się nie tylko do biegłego rewidenta, ale także do podmiotów, o których mowa w art. 10 ustawy o biegłych rewidentach i ich samorządzie oraz do członków zarządu i organów nadzorczych tych podmiotów lub innych osób uczestniczących w badaniu tych sprawozdań. Podkreślmy, że badanie sprawozdania finansowego przeprowadzone przez biegłego rewidenta, który nie spełnia warunku bezstronności i niezależności jest nieważne z mocy prawa (art. 66 ust. 6 ustawy o rachunkowości).

Poza tym przy wyborze biegłego rewidenta należy uwzględniać przede wszystkim kompetencje (wiedzę i doświadczenie osób, które będą przeprowadzały badanie). O wyborze nie powinna przesądzać wyłącznie cena usługi. Generalnie nie ma przeszkód, aby badanie sprawozdania finansowego przeprowadzał wielokrotnie ten sam biegły rewident. Ustawa o rachunkowości nie reguluje tej kwestii. Powszechnie uważa się, że dzięki temu możliwe jest bardziej dogłębne poznanie przez biegłego specyfiki jednostki, co zwiększa efektywność badania. Jednak w celu spojrzenia na jednostkę z nowej perspektywy warto zmieniać osoby badające jej sprawozdanie finansowe (np. co 5 lat).

Kto wybiera biegłego rewidenta, a kto popisuje z nim umowę?

Wyboru podmiotu dokonuje organ zatwierdzający sprawozdanie finansowe jednostki, chyba że statut, umowa lub inne wiążące jednostkę przepisy prawa stanowią inaczej (art. 66 ust. 4 ustawy o rachunkowości). Wybór podmiotu do badania powinien być udokumentowany np. w formie uchwały. Warto wiedzieć, że duże jednostki np. spółki akcyjne, spółki z o.o. określają często w statucie lub umowie spółki inny organ dokonujący wyboru biegłego rewidenta - najczęściej radę nadzorczą. Oszczędza im to bowiem dodatkowych kosztów zwoływania zgromadzenia akcjonariuszy czy wspólników.

Z kolei z podmiotem wybranym do zbadania sprawozdania finansowego jednostki umowę zawiera kierownik jednostki (art. 66 ust. 5 ustawy o rachunkowości). Pamiętajmy, że nie można pomylić tych organów, gdyż wybór podmiotu do badania sprawozdania finansowego przez nieuprawniony organ skutkuje tym, iż przeprowadzone badanie jest nieważne z mocy prawa (art. 66 ust. 6 ustawy o rachunkowości).

Umowa o badanie powinna zostać zawarta w terminie umożliwiającym biegłemu udział w inwentaryzacji znaczących składników majątkowych. Dzięki obserwacji lub wyrywkowej weryfikacji inwentaryzacji biegły rewident ma możliwość sprawdzenia, czy ujęte w sprawozdaniu finansowym składniki majątku rzeczywiście istnieją, a także upewnia się, czy są pełnowartościowe, a jeśli nie są, to czy jednostka urealniła ich wartość dokonując np. odpisów aktualizujących. Wybór biegłego rewidenta przeprowadzającego badanie sprawozdania finansowego za 2008 r. i podpisanie z nim umowy o badanie powinno nastąpić najpóźniej w czwartym kwartale tego roku. Po podpisaniu umowy należy powiadomić biegłego rewidenta o terminach inwentaryzacji.

Koszty badania sprawozdania - tworzyć czy nie tworzyć rezerwy?

Koszty badania sprawozdania za 2008 r. ewidencjonuje się w kosztach działalności operacyjnej roku 2009 - bezpośrednio lub poprzez rozliczenie rezerwy utworzonej w roku 2008 r. na koszty tego badania. Decyzję w tej sprawie podejmuje kierownik jednostki uwzględniając zasadę współmierności i istotności.

W literaturze przedmiotu przeważa pogląd, że nie należy tworzyć rezerwy na koszty badania sprawozdania finansowego w przypadku jednostek, których sprawozdania finansowe podlegają corocznemu obowiązkowemu badaniu, a wynagrodzenie biegłego rewidenta w każdym roku nie różni się w sposób istotny. W takiej sytuacji koszty badania ujmuje się w księgach roku, w którym dokonano badania i otrzymano fakturę (koszt badania sprawozdania za 2008 r. - w księgach 2009 r.).

W przypadku utworzenia rezerwy na koszty badania sprawozdania finansowego za 2008 r., wartość tej rezerwy, określoną na podstawie umowy zawartej z biegłym w 2008 r., ujmuje się w księgach rachunkowych jako bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów. Rezerwę tę wykazuje się w bilansie za 2008 r. w pasywach w pozycji B.I.3 ?Pozostałe rezerwy - krótkoterminowe?. W roku 2009, w momencie wykonania usługi badania i otrzymania faktury, jednostka zaksięguje koszt z tego tytułu i jednocześnie rozliczy utworzoną w 2008 r. rezerwę.

Uwaga: Mocą ustawy z dnia 18 marca 2008 r. o zmianie ustawy o rachunkowości (Dz. U. nr 63, poz. 393) wprowadzono konieczność wykazania w ?Dodatkowych informacjach i objaśnieniach? informacji o wynagrodzeniu biegłego rewidenta lub podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych, wypłaconym lub należnym za rok obrotowy odrębnie za: obowiązkowe badanie rocznego sprawozdania finansowego, inne usługi poświadczające, usługi doradztwa podatkowego, pozostałe usługi. Przepisy te weszły w życie z dniem 2 maja 2008 r. i mają zastosowanie po raz pierwszy do sprawozdań finansowych za rok obrotowy rozpoczynający się w 2008 r.

autor: Dorota Przybyszewska

Gazeta Podatkowa Nr 508 z dnia 2008-11-20