Wystawienie faktury przed sprzedażą a VAT

Fakturę, co do zasady, wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę.

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty (np. zaliczkę, przedpłatę), fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.

Ustawodawca określił także w niektórych przypadkach szczególne terminy wystawiania faktur. Jak wynika z art. 106i ust. 3, 4 i 5 ustawy o VAT, fakturę wystawia się nie później niż:

• 30. dnia od dnia wykonania usługi - w przypadku świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych,
  
• 60. dnia od dnia wydania towarów - w przypadku dostawy książek drukowanych (PKWiU ex 58.11.1) - z wyłączeniem map i ulotek - oraz gazet, czasopism i magazynów, drukowanych (PKWiU ex 58.13.1 i PKWiU ex 58.14.1) - przy czym w przypadku gdy umowa będzie przewidywać rozliczenie zwrotów wydawnictw, fakturę będzie się wystawiać nie później niż 120. dnia od pierwszego dnia wydania towarów,
  
• 90. dnia od dnia wykonania czynności - w przypadku czynności polegających na drukowaniu książek (PKWiU ex 58.11.1) - z wyłączeniem map i ulotek - oraz gazet, czasopism i magazynów (PKWiU ex 58.13.1 i PKWiU ex 58.14.1), z wyjątkiem usług, do których będzie stosowany art. 28b ustawy, stanowiących import usług,
  
• 7. dnia od określonego w umowie dnia zwrotu opakowania - w przypadku niezwrócenia przez nabywcę opakowania zwrotnego objętego kaucją, przy czym w sytuacji, gdy w umowie nie będzie określonego terminu zwrotu opakowania, fakturę będzie się wystawiać nie później niż 60. dnia od dnia wydania opakowania.
  
• z upływem terminu płatności - w przypadku:
  
• dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,
  
• świadczenia usług: telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych, wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy, najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, stałej obsługi prawnej i biurowej, dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,
  
• z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b ustawy, stanowiących import usług.

W przepisach obowiązujących od 1 stycznia 2014 r. ustawodawca określił nie tylko końcowy moment wystawienia faktury, ale też datę jej najwcześniejszego wystawienia. Obecnie faktury mogą być wystawione także 30 dni przed dokonaniem dostawy towaru, wykonaniem usługi czy otrzymaniem całości lub części zapłaty. Wynika to z art. 106i ust. 7 ustawy o VAT. Przy czym ten termin nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4 ustawy, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy. Chodzi tu o:

• usługi oraz dostawy towarów, dla których w związku z ich świadczeniem (dostawą) ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń (nie dotyczy np. wydania towaru na podstawie umowy leasingu kapitałowego lub innych umów o podobnym charakterze, które dla celów VAT uznawane są za dostawę towaru),
  
• dostawy mediów, usług najmu, dzierżawy, leasingu, ochrony osób, stałej obsługi prawnej i biurowej itp.

Zatem obecnie podatnik może wystawić fakturę przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi oraz otrzymaniem zapłaty (całości lub części). Należy jednak pamiętać, iż wystawienie faktury nie może nastąpić wcześniej niż 30 dni przed sprzedażą.

Obecnie, zgodnie z podstawową zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Tak więc zasadniczo wystawienie faktury nie wpływa na moment powstania obowiązku podatkowego. Jednak należy podkreślić, że niekiedy wystawienie faktury przed dokonaniem sprzedaży może spowodować powstanie obowiązku podatkowego. Oznacza to, że nie w każdej sytuacji wcześniejsze wystawienie faktury może być korzystne dla wystawcy. Będzie tak np. w przypadku dostawy mediów, bowiem przy ich sprzedaży obowiązek podatkowy powstaje, co do zasady, z chwilą wystawienia faktury. Zatem, jeśli dostawca mediów wystawi fakturę przed ich sprzedażą, to będzie zobowiązany do odprowadzenia podatku VAT z niej wynikającego.

Jak wskazano wcześniej, obecnie przepisy o VAT dopuszczają możliwość wystawienia faktury na 30 dni przed sprzedażą. Jednak niekiedy może wystąpić taka sytuacja, iż po wcześniejszym wystawieniu faktury okaże się, że do sprzedaży w ogóle nie doszło. Wówczas powstaje wątpliwość, czy wystawca powinien anulować wystawioną fakturę, czy też ją skorygować oraz czy należy odprowadzić wykazany na niej podatek.

Możliwość anulowania faktury, choć nie wynika to wprost z przepisów ustawy o VAT, jest w praktyce stosowana i akceptowana przez organy podatkowe, ale tylko wówczas, gdy faktura nie została jeszcze wprowadzona do obrotu prawnego. Jeżeli jednak podatnik ją wystawił i przekazał nabywcy, to nie może takiej faktury anulować, powinien wystawić fakturę korygującą "do zera". Jeśli podatnik korekty takiej nie dokona, to na podstawie art. 108 ustawy o VAT organ podatkowy może uznać, że ma obowiązek odprowadzenia podatku należnego z tej faktury.

Warto dodać, że korektę faktury podatnik powinien także sporządzić w sytuacji, gdy do sprzedaży doszło, ale został przekroczony wskazany wcześniej 30-dniowy termin.

Tak więc, pomimo że ustawodawca dał podatnikom możliwość wystawiania faktur przed dokonaniem sprzedaży, to niekiedy z prawa tego należy korzystać rozsądnie.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 11.03.2004 r. o VAT (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.)

autor: Aleksandra Węgielska
Gazeta Podatkowa nr 48 (1089) z dnia 2014-06-16

GOFIN podpowiada