Darowizna a sponsoring - rozróżnienie i skutki jakie wywołuje w zakresie podatku VAT

Zgodnie z art. 888 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę darowizny rozumie się umowę, na podstawie której darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 27.08.1997r. (sygn. III SA 34/96) odniósł się do bezpłatnego charakteru darowizny stwierdzając, iż "świadczenie darowizny jest bezpłatne tylko wtedy, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Nieodpłatność ta oznacza, że darczyńca nie może uzyskać jakiegokolwiek ekwiwalentu ani w chwili dokonania darowizny, ani też w przyszłości".

Sytuacja jaka została opisana na wstępie (czyli przekazywanie pewnych kwot pieniędzy przez sponsorów w zamian różne formy reklamy lub promocji darczyńcy) uniemożliwia kwalifikację ww. czynności jako umowy darowizny. Świadczenia, do których zobowiązuje się instytucja (reklama firmy na łamach folderów i strojów zawodników, umieszczenie baneru reklamowego czy inne formy promocji podczas zawodów) stanowią de facto ekwiwalent za przekazywane środki pieniężne. Zatem uznać należy, iż przedmiotowa umowa nie stanowi umowy darowizny. Zawarta z "darczyńcą" umowa będzie wypełniała warunki do uznania jej za umowę sponsoringu. A to wywołuje określone skutki na gruncie ustawy o podatku VAT. Uznanie wpłaty pewnej kwoty pieniężnej za darowiznę (czyli za czynność całkowicie neutralną w podatku VAT) byłoby możliwe tylko w sytuacji, gdyby sponsor w zamian za dokonaną wpłatę nie oczekiwał od obdarowanego żadnych świadczeń.

Charakter umów sponsoringowych określił Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Tarnowie, który w interpretacji z 11 stycznia 2006 r. (sygn. PP.005/68/2005) wskazał, że "akcje sponsoringowe mają na celu kształtowanie pozytywnego wizerunku firmy wśród potencjalnych klientów. Promowanie nazwy podmiotu sponsorującego wpływa na rozpoznawanie marki produktu, co za tym idzie, na zwiększenie popularności i w konsekwencji może realnie przyczynić się do zwiększania obrotów firmy. Jest on formą wspierania działalności reklamowej poprzez utrwalenie znaku towarowego lub nazwy firmy w świadomości potencjalnych klientów. Umowa sponsoringu z założenia jest umową dwustronnie zobowiązującą, istota wzajemności zobowiązań umawiających się stron oznacza zobowiązanie sponsora do finansowego lub rzeczowego wsparcia sponsorowanego, który z kolei zobowiązany jest do promowania nazwy sponsora i prowadzonej przez niego działalności gospodarczej."

Jak już wskazano, kwalifikacja przedmiotowej umowy jako umowy sponsoringu wywołuje określone skutki na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, opodatkowaniu podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W konsekwencji, świadczenie reklamowe, do którego na mocy ewentualnej umowy zobowiąże się instytucja sportowa podlegać będą opodatkowaniu podatkiem VAT. W takim przypadku należy bowiem uznać, iż świadczy ona usługę reklamową. Oznacza to, że czynność taka musi być traktowana w taki sam sposób, jak "zwykła" sprzedaż. To zaś wywołuje konsekwencje w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, stawki podatku i sposobu dokumentowania ww. usługi. Jeżeli sponsor swoją część zobowiązania (kwotę pieniężną) jest obowiązany uiścić po dokonaniu uprzednio przez instytucję sportową usług marketingowych na jego rzecz, wówczas fakturę sprzedaży (dokumentującą usługę reklamową) należy wystawić w terminie 7 dni od dnia zrealizowania zobowiązania (np. zawodów sportowych). W tym też terminie winno się rozpoznać obowiązek podatkowy (obowiązek rozliczenia podatku powstaje w momencie wystawienia faktury nie później niż w terminie 7 dni od dnia wykonania usługi - art. 19 ust. 4 ustawy). W przypadku umów sponsoringowych znacznie częściej mamy jednakże do czynienia z sytuacją, gdy należne pieniądze sponsor wpłaca na rzecz "obdarowanego" przed rozpoczęciem imprezy (tut. sportowej). W konsekwencji, otrzymywane przez instytucję należności stanowią de facto zawsze zaliczkę otrzymaną na poczet świadczonych usług. Zgodnie zaś z brzmieniem art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli przed wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. Wpływ pieniędzy do instytucji powoduje powstanie obowiązku podatkowego w dniu ich wpływu oraz konieczność wystawienia faktury w terminie do 7 dni od dnia otrzymania tej kwoty. Stawką właściwą dla opodatkowania usług sponsoringu będzie podstawowa stawka podatku 22% (art. 41 ust. 1 ustawy).

Od analizy dokonanej w poprzednim punkcie należy odróżnić sytuację kiedy podmiot finansujący (lub współfinansujący) przedsięwzięcie prosi obdarowanego jedynie o zawarcie informacji, z której wynikało będzie czysto informacyjnie, że jest współfinansującym i informacja ta nie będzie zawierała znamion czynności reklamowych.

Opisana powyżej czynność (zamieszczenie na książce informacji, iż jej druk został dofinansowany ze środków Towarzystwa Naukowego) nie rodzi konsekwencji w zakresie podatku od towarów i usług. Wskazane dofinansowanie stanowi darowiznę pieniężną, w zamian której obdarowany nie jest zobowiązany do świadczenia na rzecz kontrahenta żadnej ekwiwalentnej usługi. Jak już wskazano przez umowę darowizny rozumie się umowę, na podstawie której darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Świadczenie darowizny jest bezpłatne wtedy, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. W doktrynie oraz orzecznictwie organów podatkowych podkreśla się również, iż istotą sponsoringu jest świadczenie pieniężne lub materialne sponsora na rzecz sponsorowanego, któremu towarzyszy zamiar zbudowania pożądanego wizerunku sponsora oraz upowszechnienia znajomości jego firmy - w czym pomóc ma wykonanie przez sponsorowanego określonych świadczeń na rzecz sponsora o charakterze reklamowym (por.: postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego Naczelnika Urzędu Skarbowego w Lwówku Śląskim z dnia 19.01.2007 r., sygn. 423/1/24/PD/5-1/06).

W analizowanym przypadku Uczelnia otrzymuje świadczenie finansowe. Wskazane świadczenie (dofinansowanie) jest świadczeniem celowym. Przekazane zostało celem zakupu druku publikacji zatytułowanej "Instrumenty marketingu". Jednocześnie w zamian za opisane dofinansowanie Uczelnia jest zobowiązana do zamieszczenia na odwrocie karty tytułowej książki adnotacji o fakcie, iż książka została dofinansowana ze środków (...). W analizowanej sprawie Uczelnia nie świadczy żadnych usług na rzecz podmiotu dofinansowującego przedmiotową publikację. Fakt zawarcia informacji o tym, iż kontrahent współfinansował daną publikację nie stanowi świadczenia usługi na jego rzecz. Wskazanej czynności nie można uznać za czynność reklamową. Jest to jedynie informacja o podmiocie, z majątku którego zakupiono usługę druku. Pomiędzy Towarzystwem Naukowym a obdarowanym nie istnieje tutaj żadne świadczenie wzajemne. Zapłata w części za druk publikacji stanowi jedynie świadczenie pieniężne bez konieczności wykonywania w zamian określonego zobowiązania. W analizowanej sytuacji nie istnieje podmiot będący bezpośrednim beneficjentem zobowiązania. "Świadczenie" podlega bowiem opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi. Wypłacający pieniądze (Towarzystwo Naukowe) nie otrzymuje tutaj w zamian żadnych korzyści. Ewentualny czytelnik publikacji zostaje jedynie poinformowany z jakich źródeł zostały zdobyte środki na druk. Wskazana adnotacja nie zawiera żadnych cech reklamowych mających na celu rozpowszechnienie wizerunku firmy kontrahenta. Jest jedynie czystą informacją o współfinansującym.

W świetle powyższych rozważań nie można stwierdzić, aby finansujące publikację Towarzystwo otrzymało od Uczelni bezpośrednio jakąkolwiek korzyść dokonując zapłaty za druk publikacji. Analizowane dofinansowanie jest w opisanym przypadku jednostronnym ekwiwalentem pieniężnym wynikającym z umowy o dofinansowanie przedsięwzięcia wydawniczego. W konsekwencji, zawarcie na wewnętrznej stronie karty tytułowej informacji, iż publikacja jest współfinansowana ze środków Towarzystwa stanowi czynność neutralną na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Sam fakt umieszczenia czystej (nie mającej charakteru reklamowego) informacji o podmiocie współfinansującym przedsięwzięcie nie może być utożsamiane ani z dostawą towarów ani ze świadczeniem usług. Przedmiotem analizowanej czynności prawnej są jedynie pieniądze stanowiące środek płatniczy. W zamian za ich otrzymanie Uczelnia nie ma obowiązku wykonać żadnego świadczenia na rzecz kontrahenta. Adnotacja o podmiocie współfinansującym druk jest jedynie czystą informacją o podmiocie, który sfinansował w części przedsięwzięcie.

Karolina Gierszewska,

doradca podatkowy ECDDP Sp. z o.o.