Kto i za co może dostać od fiskusa karę porządkową?

Katalog przewinień

Urzędnicy prowadzący kontrolę lub postępowanie podatkowe zazwyczaj muszą korzystać z pomocy innych osób, aby dokładnie ustalić stan faktyczny i wyjaśnić wszystkie aspekty sprawy. Zwracają się do podatnika o przedstawienie wyjaśnień lub dostarczenie określonych dokumentów, wzywają świadków do złożenia zeznań, powołują biegłego do sporządzenia opinii w kwestiach wymagających specjalistycznej wiedzy itp. Osoby te nie zawsze są jednak skore do współpracy. Takie zachowanie z jednej strony dezorganizuje pracę organu podatkowego, a z drugiej - staje się przyczyną przewlekłego prowadzenia sprawy. Urzędnicy mają jednak sposób na dyscyplinowanie uczestników kontroli lub postępowania podatkowego uchylających się od swoich obowiązków procesowych. Jest nim kara porządkowa. Takie rozwiązanie przewiduje art. 262 Ordynacji podatkowej.

Kara porządkowa ma zapewnić bezproblemowy przebieg sprawy i zakończenie jej w przewidzianym prawem terminie. Wprowadzono ją, aby usprawnić kontrolę lub postępowanie podatkowe jako pewien proces (w znaczeniu technicznym). Z faktu niezastosowania tego środka dyscyplinującego nie można natomiast czynić urzędnikom zarzutu niepodjęcia czynności niezbędnych w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy.

Podatnika nie wolno ukarać karą porządkową za odmowę złożenia zeznań we własnej sprawie.

Stosowanie kary porządkowej jest dopuszczalne w ściśle określonych przypadkach. Ukaranymi mogą być strona, jej pełnomocnik, świadek lub biegły, kiedy bez uzasadnionej przyczyny nie stawią się osobiście, mimo że byli do tego zobowiązani i zostali prawidłowo wezwani (patrz ramka). Osoby te narażają się na karę porządkową również wtedy, gdy bezzasadnie odmówią złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności. To samo grozi im, gdy przed zakończeniem danej czynności opuszczą bez zezwolenia miejsce jej przeprowadzenia. Karę porządkową może także dostać osoba trzecia, która bezzasadnie odmawia okazania przedmiotu oględzin. W czasie postępowania odwoławczego dochodzi dodatkowa przesłanka wymierzenia tej sankcji. Narażają się na nią uczestnicy rozprawy, którzy utrudniają jej przeprowadzenie poprzez swoje niewłaściwe zachowanie.

Katalog czynów, za które można dostać karę porządkową, jest zamknięty - zarówno pod względem przedmiotowym, jak podmiotowym. Urzędnicy nie mogą stosować tej formy dyscyplinowania w innych przypadkach, chociażby zachowanie danej osoby utrudniało lub hamowało prowadzenie kontroli lub postępowania podatkowego. Zwrócił na to uwagę NSA w wyroku z dnia 11 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1077/12. W rozpoznawanej sprawie stroną postępowania była osoba prawna (spółka akcyjna). Kara porządkowa za niedostarczenie dokumentów została natomiast nałożona na prezesa jako jej ustawowego reprezentanta. NSA uznał to za niedopuszczalne. Ustawowy reprezentant osoby prawnej (niebędący pełnomocnikiem) nie może dostać kary porządkowej w postępowaniu, którego stroną jest osoba prawna. Sankcja powinna być nałożona na spółkę.

Warto zaznaczyć, że kara porządkowa nie może być wymierzona za zignorowanie wezwania otrzymanego na etapie czynności sprawdzających. Wynika to z art. 280 Ordynacji podatkowej. Zostały w nim wymienione przepisy regulujące zasady prowadzenia postępowania podatkowego, które należy stosować do czynności sprawdzających. Nie ma wśród nich odesłania do przepisów o karze porządkowej. Nie oznacza to, że urzędnicy nie mogą nic zrobić wobec biernej postawy podatnika. Takie działanie może zostać potraktowane jako hamowanie czynności sprawdzających. Za utrudnianie lub udaremnianie osobie uprawnionej do przeprowadzenia czynności sprawdzających wykonywania czynności służbowych grozi natomiast odpowiedzialność karna skarbowa.

Wymiar kary

Kwota kary porządkowej podlega w każdym roku podwyższeniu w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w pierwszych dwóch kwartałach danego roku w stosunku do analogicznego okresu roku poprzedniego. Jeżeli wskaźnik ten ma wartość ujemną, kwota kary nie zmienia się. Jej maksymalna wysokość w bieżącym roku wynosi 2.800 zł.

Nie ma natomiast żadnych prawnie wyznaczonych kryteriów ustalania wysokości kary porządkowej w konkretnym przypadku. Orzeczenie w tej sprawie ma charakter uznaniowy. Organ podatkowy powinien mimo wszystko wyjaśnić powody wymierzenia kary porządkowej w określonej wysokości. Zwraca się uwagę na przestrzeganie zasady adekwatności, mimo że kara porządkowa jest sankcją administracyjną, a nie typowym środkiem represyjnym w znaczeniu prawa karnego. Kara porządkowa powinna być taka, aby w świetle wszystkich okoliczności sprawy można było uznać ją za sprawiedliwą.

Organ podatkowy musi ustalić przyczyny niewykonania przez daną osobę nałożonego na nią obowiązku, wyjaśnić wskazane przez nią okoliczności, przeanalizować wszystkie fakty. W konsekwencji powinien uwzględnić takie przesłanki, jak: umyślny lub nieumyślny charakter zawinienia, notoryjność lub jednostkowość zaniechania, czas trwania postawy utrudniającej prowadzenie sprawy, celowość działania zmierzającego do blokowania i utrudniania postępowania podatkowego itp.

WSA w Łodzi w wyroku z dnia 23 kwietnia 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 2/14 podkreślił, że najwyższy wymiar sankcji powinien być stosowany tylko w wyjątkowych sytuacjach. Urzędnicy powinni kierować się zasadą, że przedział kary porządkowej od 0 do 2.800 zł stanowi odzwierciedlenie skali uchybień, które mogą mieć różny ciężar gatunkowy. Kara porządkowa powinna być adekwatna do przewinienia, a nie stanowić niczym nieuzasadnioną represję w odpowiedzi na odmowę współpracy z urzędnikami.

Zapłata albo uchylenie

O nałożeniu kary porządkowej rozstrzyga organ podatkowy prowadzący daną sprawę. Kara porządkowa nakładana jest w formie postanowienia. Ukarany ma do dyspozycji dwie możliwości obrony: zażalenie oraz wniosek o uchylenie kary porządkowej. W obu przypadkach termin wniesienia środka zaskarżenia wynosi 7 dni od dnia doręczenia postanowienia o nałożeniu kary porządkowej.

Tryb zażaleniowy stosuje się w przypadku kwestionowania zasadności wymierzenia sankcji, np. podatnik nie został uprzedzony o skutkach niestawienia się w urzędzie skarbowym. Wniosek o uchylenie kary porządkowej można natomiast złożyć, gdy wystąpiły powody uzasadniające niestawienie się na wezwanie lub niewykonanie innego wymaganego obowiązku. Należy dołączyć dowody potwierdzające podane usprawiedliwienie, np. kopię wypisu ze szpitala, jeśli wizyta w urzędzie skarbowym nie była możliwa z powodu hospitalizacji. Na postanowienie o odmowie uchylenia kary przysługuje zażalenie.

Ukarany, który nie wnosi żadnego środka zaskarżenia, powinien uiścić karę porządkową w ciągu 7 dni od dnia doręczenia mu postanowienia. Wymagalna, a nieuregulowana kwota może być ściągnięta w trybie egzekucji administracyjnej. Może więc dojść do zablokowania konta bankowego ukaranego, potrącenia kary porządkowej z pensji, zajęcia emerytury itp.

Ukaranie karą porządkową nie wyklucza możliwości zastosowania wobec opornego świadka lub biegłego środków przymusu przewidzianych w przepisach szczególnych. Zezwala na to art. 263 § 3 Ordynacji podatkowej. Nie wprowadzono jednak konkretnych uregulowań co do trybu stosowania środków przymusu w postępowaniu podatkowym. Są więc wątpliwości co do możliwości sięgnięcia po nie. Nie ma jednomyślności, czy należy korzystać z przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, czy rozwiązań przewidzianych w prawie karnym.

Do kar porządkowych stosuje się odpowiednio art. 68 § 1 oraz art. 70 Ordynacji podatkowej. WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 25 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 56/10 orzekł, że oznacza to, iż obowiązek zapłaty kary porządkowej nie powstanie, jeżeli postanowienie zostanie adresatowi doręczone po 3 latach od wystąpienia przesłanki nałożenia sankcji. Wymierzona kara porządkowa przedawnia się natomiast po 5 latach, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jej płatności.