Opodatkowanie dostawy używanych budynków

Definicja towarów używanych

Ze zwolnienia od VAT korzysta dostawa towarów używanych, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do odliczenia VAT. Przez towary używane rozumie się ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzenia tymi towarami jak właściciel. Wynika to z art. 43 ust. 2 ustawy o VAT (Dz. U. z 2004 r. nr 54, poz. 535 ze zm.).

Zwolnienie z VAT dostawy nieruchomości

Wyłączenie nieruchomości poza zakres towarów używanych nie oznacza, że automatycznie każda sprzedaż budynków jest opodatkowana VAT. Ustawodawca przewidział możliwość korzystania ze zwolnienia.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ze zwolnienia od podatku korzysta dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części, upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przy czym przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu, lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem obecnie nie jest już istotne kiedy budynek został wybudowany lecz kiedy doszło do pierwszego zasiedlenia.

Jednak zwrócić należy uwagę na to, że w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT ustawodawca wymienia również inne przypadki kiedy możliwe jest zwolnienie od VAT dostawy nieruchomości zabudowanej i to przed upływem dwóch lat od ich zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

A więc, w przypadku używanych nieruchomości nieistotne jest czy w odniesieniu do tych towarów podatnik miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w chwili nabycia, jeżeli ich dostawa dokonywana jest po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia.

Ponadto należy zauważyć, że w art. 43 ust. 7a ustawodawca dodał, że warunku wymienionego powyżej w lit. b) nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jednak powróćmy do definicji „pierwszego zasiedlenia” użytej przez ustawodawcę. Może ona budzić pewne wątpliwości interpretacyjne, w szczególności w stosunku do użytego sformułowania „w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu VAT”. Moim zdaniem nie chodzi tu o użytkowanie tego budynku przez samego właściciela, ale np. o sprzedaż tego budynku, czy jego wynajem, bowiem dopiero wówczas dochodzi do oddania budynku w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast jeżeli podatnik sam wybudował budynek i sam go użytkował na potrzeby własnej działalności gospodarczej to do pierwszego zasiedlenia nie dochodzi. Dopiero sprzedaż tego budynku (wynajem, dzierżawa) spowoduje, że nastąpi jego pierwsze zasiedlenie w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Przykład

Podatnik (deweloper) wybudował w 2009 r. budynek z lokalami mieszkalnymi i użytkowymi, które zamierza sprzedać. W wykonaniu tej czynności zasadniczo dochodzi do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Sprzedaż mieszkań opodatkowuje 7% VAT, natomiast lokali użytkowych 22% VAT. Podatnik VAT, który kupił od dewelopera lokal użytkowy po pewnym okresie używania zamierza go sprzedać. Jeżeli pomiędzy dostawą tego lokalu a pierwszym zasiedleniem upłynie okres krótszy niż 2 lata sprzedaż ta podlegać będzie opodatkowaniu 22% VAT. Jeżeli dostawa tego lokalu nastąpi po tym okresie podatnik będzie mógł do tej sprzedaży zastosować zasadniczo zwolnienie od VAT.

Możliwość rezygnacji ze zwolnienia z VAT

Nowością wprowadzoną przez ostatnią nowelizację ustawy o VAT jest możliwość wyboru przez podatnika czy opodatkować sprzedawany budynek, czy skorzystać ze zwolnienia od VAT. Dotyczy to sytuacji kiedy podatnik ma prawo do zastosowania zwolnienia od podatku (o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy) w stosunku do budynku, budowli lub ich części gdy dostawa jest dokonywana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Może wówczas wybrać ich opodatkowanie.

Wybór ten może jednak nastąpić pod warunkiem, że zarówno dokonujący dostawy, jak i nabywca budynku są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i złożą, przed dniem dokonania dostawy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla nabywcy oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy obiektu.

Ponadto oświadczenie to musi zawierać:

• imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz NIP dostawy i nabywcy,
   
• planowaną datę zawarcia umowy dostawy obiektu,
   
• adres tego obiektu.

Na wybór opodatkowania dostawy budynków muszą więc zdecydować się obie strony transakcji. Skorzystanie z tej możliwości jest w niektórych sytuacjach bardzo korzystne. Po pierwsze transakcja ta dla podatników będzie neutralna podatkowo. Po drugie unika się obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych. Oprócz tego, w sytuacji kiedy dokonywana jest dostawa budynku w okresie korekty (10 lat) przy opodatkowaniu dostawy tego budynku nie będzie obowiązku korekty, która miałaby miejsce w sytuacji gdyby, sprzedaż ta była zwolniona.