Podatnik rozpoczynający działalność gospodarczą w trakcie roku - jak obliczyć limit zwolnienia z VAT?

1. Prawo do zwolnienia z VAT ze względu na wielkość sprzedaży

Podmiot, który rozpoczyna działalność gospodarczą może - co do zasady - od momentu jej rozpoczęcia korzystać ze statusu tzw. drobnego przedsiębiorcy i w związku z tym być zwolniony z opodatkowania wykonywanych przez siebie czynności. Zwolnienie to przysługuje podatnikom, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Stanowi o tym art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Do wartości sprzedaży uprawniającej do korzystania z tego zwolnienia nie wlicza się kwoty podatku. Nie wlicza się również czynności wymienionych w art. 113 ust. 2, a mianowicie:

1) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju,

2) odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

a) transakcji związanych z nieruchomościami,

b) usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

c) usług ubezpieczeniowych

- jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;

3) odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Należy przy tym przyjąć, że czynność może być uznana za pomocniczą, jeżeli stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika.

Potwierdzają to zarówno organy podatkowe, jak i sądy, przyjmując, iż przy ocenie, czy dane transakcje mają charakter pomocniczy nie powinien decydować jeden wskaźnik, punkt odniesienia czy też jedno tylko kryterium, ale ich całokształt wyznaczający miejsce, znaczenie i zakres danych transakcji w całokształcie działalności gospodarczej podatnika (vide: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 stycznia 2014 r., nr ILPP1/443-962/13-4/JSK). Tym samym - oceniając, czy dana czynność ma charakter pomocniczy (uboczny, sporadyczny) musi istnieć punkt odniesienia, tj. działalność podstawowa.

2. Podatnik podejmujący działalność gospodarczą w trakcie roku

Status drobnego przedsiębiorcy przysługuje również podmiotom, które rozpoczynają wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu VAT w trakcie roku podatkowego. W stosunku do tych podatników zwolnienie przysługuje jeżeli przewidywana przez nich wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty 150.000 zł (art. 113 ust. 9 ustawy o VAT).

Należy przy tym podkreślić, że limit kwotowy (150.000 zł) jest limitem rocznym. Zatem podatnicy rozpoczynający działalność w trakcie roku muszą wziąć pod uwagę, że kwota obliczona w proporcji do okresu prowadzenia działalności będzie niższa i zależy od tego, w którym dniu w trakcie roku rozpoczęto działalność gospodarczą.

Limit zwolnienia odnosi się do "okresu prowadzonej działalności gospodarczej", w związku z czym przy jego wyliczeniu należy odnieść się do daty rozpoczęcia działalności gospodarczej, a nie do terminu, w którym miała miejsce pierwsza czynność opodatkowana podatkiem VAT.

3. Utrata lub rezygnacja z prawa do zwolnienia

Jeżeli faktyczna wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 113 ust. 9 ustawy o VAT, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego określony limit, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Drobny przedsiębiorca korzystający ze zwolnienia z VAT ze względu na wielkość sprzedaży może również dobrowolnie zrezygnować z tego zwolnienia. W art. 113 ust. 4 ustawy o VAT określono, iż rezygnacja ze zwolnienia jest możliwa pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia, a w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności opodatkowanych VAT, którzy chcą zrezygnować ze zwolnienia od pierwszej wykonanej czynności - przed dniem wykonania tej czynności.

Utrata lub rezygnacja ze zwolnienia z VAT oznacza obowiązek dokonania rejestracji dla podatku od towarów i usług we właściwym urzędzie skarbowym (VAT-R). Obowiązkiem podatnika, który zrezygnował ze zwolnienia z VAT bądź utracił do niego prawo i stał się czynnym podatnikiem VAT jest rozliczanie podatku VAT w miesięcznych bądź kwartalnych deklaracjach a także prowadzenie bardziej szczegółowych ewidencji dotyczących zakupu i sprzedaży towarów i usług.

Podatnik, który utracił prawo do zwolnienia podmiotowego lub z niego zrezygnował, może ponownie z niego skorzystać, jednak nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił to prawo lub z niego zrezygnował. Warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest to, aby obroty osiągnięte przez podatnika w ubiegłym roku (jak i bieżącym) nie przekraczały kwoty 150.000 zł. Zasada ta określona została w art. 113 ust. 11 ustawy o VAT.

4. Faktury wystawiane przez podatników zwolnionych z VAT

W myśl art. 106b ust. 1 ustawy o VAT podatnik zobowiązany jest wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 ustawy dokonywane na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w art. 106b ust. 1 pkt 1;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w art. 106b ust. 1 pkt 1;

4) otrzymanie całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w art. 106b ust. 1 pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 (dotyczy mediów).

W art. 106b ust. 2 ustawy o VAT określono natomiast, że podatnik nie jest zobowiązany do wystawiania faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Odstępstwem od tej zasady jest obowiązek wystawienia takiej faktury, jeżeli zażąda tego nabywca towaru lub usługi, a żądanie zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty (art. 106b ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT). Obowiązek ten nie dotyczy:

• czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT oraz
   
• wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (w odniesieniu do zaliczek).