Przepisy o opodatkowaniu nieodpłatnych świadczeń zgodne z Konstytucją

8 lipca 2014 r. Trybunał Konstytucyjny rozpatrywał wniosek Konfederacji Lewiatan w zakresie zgodności z Konstytucją przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na podstawie których mogą być opodatkowane tzw. świadczenia pozapłacowe.

Konfederację Lewiatan reprezentował wiceprzewodniczący Rady Podatkowej mec. Rafał Iniewski.

Trybunał Konstytucyjny po rozpoznaniu wniosku orzekł, że - art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, rozumiane w ten sposób, że "inne nieodpłatne świadczenie" oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości, otrzymane przez pracownika, są zgodne z art. 2 w związku z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Orzeczenie TK choć nie uwzględnia wniosku de facto realizuje cele, które Konfederacja chciała osiągnąć składając wniosek. Wyrok uznaje za niedopuszczalne takie intepretowanie przepisów ustawy o podatku dochodowym które pozwala na opodatkowanie świadczeń pozapłacowych, które nie są zindywidualizowane i skonkretyzowane. Nie uprawnione jest więc opodatkowanie świadczeń tylko z tego powodu, że istnieje możliwość ich wykorzystania przez pracownika, z uwagi na to, że zakupił je pracodawca i to nawet w sytuacji, gdy pracownik nie skorzystał z tych świadczeń lub nie jest możliwe ich indywidualne przypisanie do konkretnego pracownika oraz wycena tego świadczenia.

Orzeczenie daje istotne wytyczne co do sposobu zachowania się pracodawców w przedmiocie kwalifikowania i określania przychodów, a siłą autorytetu Trybunału orzeczenie powinno wpłynąć na ujednolicenie linii orzeczniczej, co de facto doprowadzi do zwiększenia pewności stosowania skarżonych przepisów. Dokładne określenie skutków wyroku będzie możliwe po zapoznaniu się z pisemnym uzasadnieniem.

Po rozprawie Trybunał przedstawił ustnie uzasadnienie, z którego wynika m.in. że Trybunał Konstytucyjny uznał legitymację Konfederację Lewiatan i zdecydował się orzekać w sprawie ze względu na interes pracodawców związany z zatrudnianiem pracowników. Świadczenia pracownicze są ważną częścią polityki kadrowej pracodawców, dlatego tak ważne z ich punktu widzenia było rozstrzygnięcie, czy pozapłacowe świadczenia pracownicze stanowią dla pracownika przychód i należy je opodatkowywać.

Zdaniem Trybunału pierwszorzędnym problemem konstytucyjnym w sprawie było ustalenie zakresu użytego przez ustawodawcę sformułowania "inne nieodpłatne świadczenia" oraz problem określoności wartości nieodpłatnego świadczenia, jako dochodu konkretnego pracownika. TK uznał, że kwestionowane przepisy są zgodne z Konstytucją, ponieważ ich treść pozwala w sposób wystarczający ustalić zakres opodatkowania, a wątpliwości należy rozstrzygać przy użyciu przyjętych w polskiej kulturze prawnej reguł wykładni.

Dla Trybunału oczywiste jest, że wynagrodzenie za pracę może przybierać postać pieniężną, jak również postać różnego rodzaju świadczeń, które nawet nie ujęte w umowie o pracę w rzeczywistości stanowią jej element. TK uznał, że nieodpłatne świadczenie stanowi przysporzenie majątkowe wtedy, gdy stanowi dla pracownika konkretny wymiar majątkowy.

Po stronie pracownika musi pojawić się dochód tj. wypłata lub zaoszczędzenie wydatków. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego mu przez pracodawcę dobrowolnie i czy leżało ono w jego interesie. Trybunał wskazał ponadto, że mamy do czynienia z przychodem z tytułu nieodpłatnych świadczeń, tylko wtedy gdy nieotrzymanie przez pracownika danego świadczenia powodowałoby konieczność poniesienia przez niego wydatku w celu uzyskania takiego świadczenia.

Zdaniem TK nie stanowi przychodu dla pracownika wartość ubezpieczenia w trakcie wykonywania pracy, które stanowi warunek dopuszczenia do pracy. W jego ocenie zastosowanie obiektywnego kryterium kwalifikacji świadczeń prowadzi do wniosku, że dowożenie pracownika do pracy z miejsca zamieszkania, czy też dodatkowe ubezpieczenie może oznaczać zaoszczędzenie wydatku i w konsekwencji stanowić przychód podlegający opodatkowaniu.

Podobnie ocenił zakup polis ubezpieczeniowych na rzecz pracowników. Trybunał zaznaczył przy tym, że przysporzeniem dla ubezpieczonego jest samo posiadanie gwarancji niezależnie od tego, czy w okresie ubezpieczenia zdarzył się wypadek, z którym świadczenie było związane. Samo posiadanie ochrony ubezpieczeniowej jest już korzyścią majątkową niezależnie czy w danym roku konkretny pracownik realnie korzystał ze świadczenia.

Z punktu widzenia przedsiębiorców ważne jest wskazanie przez Trybunał, że obiektywne kryterium wystąpienia po stronie pracownika przychodu nie jest spełnione, gdy pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych i szkoleniowych, choćby organizowanych poza miejscem pracy.

W tym przypadku nawet jeżeli pracownik uczestniczy w spotkaniu dobrowolnie, to po jego stronie nie pojawia się korzyść. Zdaniem TK nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie kurs lub konferencja organizowana przez pracodawcę, pracownik wydałby własne pieniądze na uczestniczenie w takim przedsięwzięciu. Przeciwko traktowaniu tego rodzaju świadczeń jako przychodów przemawia zdaniem TK fakt, aby korzyść miała rzeczywisty i wymierny charakter. Dodatkowo w uzasadnieniu podkreślone zostało, że korzyść i obowiązek podatkowy muszą być indywidualnie określone.

Konfederacja Lewiatan