Ewidencja księgowa kosztów reprezentacji i reklamy

1. Jakie wydatki można zaliczyć do kosztów reprezentacji i reklamy?

Przepisy prawa bilansowego i prawa podatkowego nie zawierają definicji reprezentacji czy reklamy. W związku z tym należy przyjąć wykładnię językową tych pojęć, odwołującą się do potocznego ich rozumienia.

Definicja zawarta w "Uniwersalnym słowniku języka polskiego" pod redakcją profesora Stanisława Dubisza (Wydawnictwo Naukowe PWN; Warszawa 2007 r.) wskazuje, iż reklama to działanie polegające na zachęceniu potencjalnych klientów do zakupu określonych towarów lub skorzystania z określonych usług, a także napis, rysunek, film, plakat itp. służące temu celowi. Reklamą jest więc działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zawarcia umowy, nabycia towarów, skorzystania z oferowanych usług.

Pod pojęciem reprezentacji rozumie się zaś okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia związana ze stanowiskiem, pozycją społeczną. Przyjąć więc należy, że reprezentacja to występowanie w imieniu firmy, wiążące się z okazałością, w celu wywołania dobrego wrażenia. Swym pojęciem obejmuje ona działania polegające na kontaktach oficjalnych i handlowych pomiędzy podmiotami gospodarczymi, które mają na celu stworzenie (utrwalenie) właściwego wizerunku firmy.

Przykłady wydatków, które można zaliczyć do kosztów reprezentacji bądź reklamy przedstawione zostały w poniższej tabeli.
 

Koszty reprezentacji i reklamy zalicza się w ewidencji księgowej do kosztów działalności operacyjnej jednostki i ujmuje na koncie 40 "Koszty według rodzajów" lub koncie zespołu 5, w cenach zakupu, nabycia lub po koszcie wytworzenia.

Nie ma ustawowego obowiązku wyodrębniania w księgach rachunkowych kosztów reprezentacji i reklamy. Koszty te nie są bowiem wymienione w załączniku nr 1 do ustawy o rachunkowości w ramach kosztów działalności operacyjnej. Jednostka może zatem ustalić w polityce rachunkowości, iż koszty reprezentacji i reklamy ujmuje np. na koncie 40-9 "Pozostałe koszty rodzajowe" bądź też może stosować do ich ewidencji oddzielne konta analityczne, np. 40-6 "Koszty reklamy" oraz 40-7 "Koszty reprezentacji". Może również ujmować koszty reprezentacji i reklamy na koncie 40-1 "Zużycie materiałów i energii" (w przypadku przekazania materiałów na cele reprezentacji lub reklamy), czy też na koncie 40-2 "Usługi obce" (w przypadku zakupu usług obcych na potrzeby reprezentacji lub reklamy).

Należy jednak pamiętać, iż ewidencja szczegółowa, prowadzona do kont zespołu 4, powinna m.in. umożliwiać ustalenie wysokości kosztów nieuznawanych przez przepisy podatkowe za koszty uzyskania przychodów, zaliczanych do kosztów działalności operacyjnej przez przepisy ustawy o rachunkowości.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.), dalej zwanej updop, oraz art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 ze zm.), dalej zwanej updof, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Zasadne jest więc wyodrębnienie w ramach konta 40 "Koszty według rodzajów" kont analitycznych dotyczących kosztów reklamy, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów, oraz kosztów reprezentacji, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (nie podlegają one uwzględnieniu w rachunku podatkowym).

2.1. Przekazanie drobnych upominków z logo firmy potencjalnym kontrahentom na targach

I. Założenia:

1. Na targach jednostka rozdała drobne upominki oznaczone logo firmy potencjalnym kontrahentom. W tym celu zakupiła 20 szt. kubków z logo firmy w cenie netto: 5 zł/szt. i 50 szt. długopisów z logo firmy w cenie netto: 3 zł/szt., co udokumentowane zostało fakturą VAT na kwotę: 305 zł brutto (w tym VAT: 55 zł). Upominki zostały przekazane bezpośrednio z zakupu. Ich wartość uznano za koszty reklamy.

2. Do ewidencji i rozliczania kosztów jednostka stosuje konta zespołu 4 i 5. Koszty reklamy ujmowane są na oddzielnym koncie analitycznym, prowadzonym w ramach kont zespołu 4.

II. Dekretacja:
 

III. Księgowania:

Zwracamy uwagę, iż nieodpłatne przekazanie towaru na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością, przy nabyciu którego przysługiwało prawo do odliczenia VAT, zostało zrównane z odpłatną dostawą towaru (por. art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm. - dalej zwanej ustawą o VAT). Na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy o VAT nie podlega opodatkowaniu VAT przekazanie m.in. prezentów o małej wartości.

W świetle art. 7 ust. 4 ustawy o VAT, przez prezenty o małej wartości rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1) o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób,

2) których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

Jeżeli zatem jednostkowa cena rynkowa netto towarów przekazywanych jako upominki nie przekracza 10 zł, przekazanie to nie podlega opodatkowaniu VAT. Jednocześnie nie ma obowiązku korygowania VAT odliczonego przy zakupie ww. towaru.

2.2. Przyjmowanie delegacji kontrahentów

I. Założenia:

1. W ramach kontaktów handlowych jednostka przyjęła delegację swojego kontrahenta zagranicznego, w związku z czym pokryła koszty noclegów i wyżywienia członków tej delegacji.

2. Powyższe wydatki - uznane za koszty reprezentacji - udokumentowane zostały fakturą VAT, wystawioną na kwotę: 1.284 zł brutto (w tym VAT: 84 zł), która obejmowała usługi noclegowe i gastronomiczne.

3. Ewidencję kosztów jednostka prowadzi na kontach zespołu 4 i 5. Koszty reprezentacji ujmowane są na oddzielnym koncie analitycznym, prowadzonym w ramach kont zespołu 4.

II. Dekretacja:
 

III. Księgowania:

Zwracamy uwagę, iż wydatki na reprezentację nie stanowią kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 updop oraz art. 23 ust. 1 pkt 23 updof.

Natomiast VAT naliczony związany z wydatkiem na cele reprezentacji jest kosztem uzyskania przychodów w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług, jeżeli VAT naliczony nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej (por. art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a updop oraz art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a updof). Zatem nieodliczona kwota podatku naliczonego VAT wynikająca z faktur dokumentujących wydatki reprezentacyjne, w tym usługi gastronomiczne i noclegowe, może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Potwierdził to Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z 20 marca 2009 r., nr DD6/8213-141/MZG/08/PK-383. W myśl bowiem art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego od nabywanych usług noclegowych i gastronomicznych (z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób).

Do kosztów działalności operacyjnej jednostka zaliczy więc kwotę brutto. Przy czym kwotę netto dotyczącą kosztów reprezentacji niestanowiących kosztów uzyskania przychodów może ująć na koncie analitycznym, np. koncie 40-7 "Koszty reprezentacji" (w przykładzie kwota: 1.200 zł). Natomiast kwotę VAT niepodlegającego odliczeniu, ale stanowiącego koszt uzyskania przychodów może ująć w księgach na koncie analitycznym do konta 40, np. na koncie 40-3 "Podatki i opłaty" (w przykładzie kwota: 84 zł).

2.3. Wydanie próbek własnych produktów

I. Założenia:

1. Firma kosmetyczna prowadzi kampanię reklamową swoich produktów poprzez rozdawanie ich próbek. Ewidencję zapasów produktów jednostka prowadzi według stałych cen ewidencyjnych różniących się od rzeczywistego kosztu wytworzenia.

2. Przekazanie własnych produktów - w postaci próbek - na cele reklamy nie skutkuje w tym przypadku obowiązkiem naliczenia VAT należnego i koniecznością wystawienia faktury wewnętrznej.

3. Wartość produktów (próbek) przekazanych na cele reklamy według cen ewidencyjnych wynosi: 6.780 zł.

4. Odchylenia kredytowe przypadające na produkty wydane na cele reklamy: 580 zł.

5. Jednostka prowadzi ewidencję kosztów na kontach zespołu 4 i 5.

II. Dekretacja: