Grudniowe wynagrodzenia w kosztach przedsiębiorcy
Zasadniczo z ustaw o podatku dochodowym wynika, że wynagrodzenia pracowników, po spełnieniu określonych w nich warunków, podlegają zaliczeniu w ciężar kosztów podatkowych pracodawcy w miesiącu, za który są należne. Analogiczne rozwiązanie ustawodawca przyjął w odniesieniu do składek ZUS od tych wynagrodzeń finansowanych przez pracodawcę. Te w zasadzie jasno sformułowane zasady często budzą u podatników wątpliwości w odniesieniu do grudniowych wypłat.
Pensje pracownicze
Obowiązujące uregulowania wskazują, że wynagrodzenia oraz inne należności zaliczane do przychodów ze stosunku pracy stanowią koszt pracodawcy w miesiącu, za który są należne. Jednak warunkiem takiego rozliczenia jest ich wypłata lub postawienie do dyspozycji pracownika w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. Jeżeli jednak pracodawca nie dotrzyma wskazanych terminów i spóźni się z wypłatą, wówczas wynagrodzenia te rozliczy kasowo, co oznacza, że będą one kosztem miesiąca, w którym zostaną wypłacone lub postawione do dyspozycji (art. 22 ust. 6ba ustawy o pdof i art. 15 ust. 4g ustawy o pdop).
Powyższe reguły stosuje się również w odniesieniu do wypłat za grudzień. Jeżeli pracodawca dochowa wskazanych terminów, wypłaty za grudzień 2011 r. będą kosztem uzyskania przychodów 2011 r., bez względu na to, czy termin ich wypłaty przypada na grudzień br., czy na styczeń 2012 r. Natomiast wypłaty spóźnione będą kosztem w miesiącu ich dokonania.
Składki ZUS
Składki na ubezpieczenia społeczne od omawianych należności, w części finansowanej przez płatnika składek, stanowią koszt podatkowy w miesiącu, za który wynagrodzenia są należne, niezależnie od tego, czy wypłata za dany miesiąc następuje w tym, czy też następnym miesiącu. Jednak w obu przypadkach możliwość wskazanego sposobu rozliczenia składek uzależniona jest od trybu ich regulowania.
Pracodawcy są bowiem uprawnieni do obciążania kosztów składkami ZUS w miesiącu, którego dotyczą należności z pracy, pod warunkiem, że składki zostaną opłacone:
- w terminie wynikającym z przepisów o systemie ubezpieczeń społecznych - jeżeli wynagrodzenia są wypłacane lub stawiane do dyspozycji w miesiącu, za który są należne,
- o miesiąc wcześniej od wskazanego terminu - jeżeli wynagrodzenia są wypłacane lub stawiane do dyspozycji w miesiącu następnym zgodnie z terminem określonym w przepisach prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony (art. 22 ust. 6bb ustawy o pdof i art. 15 ust. 4h ustawy o pdop).
Niedotrzymanie tych terminów skutkuje koniecznością rozliczenia składek w kosztach w dacie zapłaty do ZUS.
Stąd tylko pracodawca terminowo dokonujący wypłaty pensji, np. za grudzień 2011 r., oraz opłacający od nich składki ZUS we wskazanych terminach, składki te zaliczy do kosztów podatkowych w grudniu 2011 r. (patrz przykład).
Rozliczenie zlecenia
W przypadku wynagrodzeń z umów zlecenia (o dzieło) oraz składek na ubezpieczenia społeczne od tych należności, w części finansowanej przez płatnika składek (o ile oczywiście dana umowa stanowi tytuł do takich ubezpieczeń), ich rozliczenie w kosztach zleceniodawcy następuje na innych zasadach. Z ustawowych uregulowań wynika, że stanowią one jego koszt podatkowy:
- w miesiącu wypłaty wynagrodzenia (art. 23 ust. 1 pkt 55 ustawy o pdof i art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o pdop),
- w dniu faktycznego opłacenia składek do ZUS (art. 23 ust. 1 pkt 55a ustawy o pdof i art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o pdop).
|
Przykład I przypadek - grudniowa pensja z grudniowym terminem wypłaty Pracodawca zgodnie z umową o pracę dokonuje wypłaty wynagrodzenia za dany miesiąc w ostatnim dniu roboczym miesiąca. Jeżeli wynagrodzenia grudniowe wypłaci 30 grudnia 2011 r., a składki ZUS od nich uiści 16 stycznia 2012 r. (15 stycznia przypada w niedzielę, stąd przesunięcie ustawowego terminu), wówczas zarówno wynagrodzenia, jak i składki będą kosztem w grudniu 2011 r. Gdy wynagrodzenia grudniowe wypłaci 30 grudnia 2011 r., a naliczone od nich składki ZUS opłaci 18 stycznia 2012 r., czyli z opóźnieniem, wtedy wynagrodzenia będą kosztem w grudniu 2011 r., a składki kosztem w styczniu 2012 r. Z kolei w przypadku gdy wynagrodzenia za grudzień 2011 r. zostaną wypłacone 2 stycznia 2012 r., a składki ZUS od tych wynagrodzeń zostaną opłacone 16 stycznia 2012 r., zarówno jedne, jak i drugie należności będą stanowiły koszt w styczniu 2012 r. II przypadek - grudniowa pensja ze styczniowym terminem wypłaty Pracodawca zgodnie z umową wypłaca wynagrodzenia do 10. dnia miesiąca następującego po miesiącu, za który wynagrodzenia są należne. W sytuacji gdy grudniowe wynagrodzenia wypłaci 9 stycznia 2012 r., a składki ZUS od tych wynagrodzeń odprowadzi do ZUS 16 stycznia 2012 r. (15 stycznia przypada w niedzielę), czyli o miesiąc wcześniej od ustawowego terminu, wtedy zarówno te wynagrodzenia, jak i składki zaliczy do kosztów grudnia 2011 r. Natomiast gdy grudniowe wynagrodzenia zostaną wypłacone 9 stycznia 2012 r., a składki ZUS od tych wynagrodzeń zostaną opłacone 15 lutego 2012 r., czyli w ustawowym terminie, wówczas wynagrodzenia będą kosztem grudnia 2011 r., a składki - lutego 2012 r. Z kolei w przypadku gdy wynagrodzenia za grudzień 2011 r. zostaną wypłacone 12 stycznia 2012 r., a składki ZUS zostaną opłacone 16 stycznia 2012 r., to wszystkie te należności staną się kosztem w styczniu 2012 r. |
Podstawa prawna
Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o pdof (Dz. U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 ze zm.)
Ustawa z dnia 15.02.1992 r. o pdop (Dz. U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 ze zm.)
autor: Agata Cieśla
Gazeta Podatkowa nr 96 (824) z dnia 2011-12-01