Kiedy wczasy pracownicze bez VAT-u?

Szukając odpowiedzi warto zwrócić uwagę na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 28 czerwca 2011 r. (sygn. ILPP2/443-650/08/11-S/MR), w której potwierdzono, że zwolnienie pracowników z częściowej odpłatności za wypoczynek nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej jako: "ustawa o VAT"), opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług. Oznacza to, że nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów uznaje się za odpłatne świadczenie usług, jeżeli spełnione zostaną łącznie następujące warunki: nieodpłatne świadczenie usług nie jest związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa oraz podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami.

Jak podkreślił Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu podstawowe czynności, które podlegają opodatkowaniu, tj. dostawa towarów oraz świadczenie usług, muszą mieć charakter odpłatny. Odpłatność oznacza w tym przypadku wykonanie ich za wynagrodzeniem. Ponad to czynność może być albo odpłatna, albo nieodpłatna. Na gruncie VAT nie występują bowiem czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. W ocenie organu podatkowego nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane "po kosztach" ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. Nie ma więc żadnego uzasadnienia dla praktyk, które uznawałyby czynności wykonywane poniżej kosztów za czynności w części nieodpłatne (co skutkowałoby ustaleniem dla nich "dodatkowej" podstawy opodatkowania w postaci kosztu ich świadczenia przez podatnika). Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Oznacza to, że kwota płacona przez pracownika stanowi kwotę należną z tytułu zakupionych towaru bądź usługi. W przypadku częściowej odpłatności za towar lub usługę, do podstawy opodatkowania nie włącza się kwoty dofinansowania z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, lecz tylko kwotę faktycznie otrzymaną od pracownika (odbiorcy towaru czy też usługi). Zatem jak zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu: "przedmiotowa czynność podlega opodatkowaniu do wysokości świadczenia wnoszonego przez pracownika, według stawek obowiązujących dla danej dostawy lub świadczenia usług."

Wobec powyższego należy stwierdzić, że świadczenie na rzecz pracowników zakupionych za Środki ZFŚS usług za częściową odpłatnością ponoszoną przez pracownika stanowi, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, czynność podlegającą opodatkowaniu, na zasadach ogólnych, według stawek obowiązujących dla danego świadczenia usług, jednak tylko w części, która opłacana jest przez pracownika. W przypadku częściowej odpłatności za usługę, podstawę opodatkowania stanowi więc wyłącznie kwota otrzymana od pracownika - odbiorcy usługi. Gdy świadczenie jest częściowo odpłatne - czynność ta podlega opodatkowaniu, jednakże wartość podatku będzie obliczana nie od wartości rynkowej takiej czynności lecz od wartości świadczenia wnoszonego przez pracownika.

Na marginesie wskazać należy, iż powyższy pogląd odbiega od stanowiska zajmowanego przez sądy administracyjne. Przykładowo WSA w Lublinie w wyroku z dnia 11 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Lu 917/10 uznał iż "(...) brak jest podstaw, aby uznać, że czynności podejmowane przez pracodawcę w warunkach zdeterminowanych przepisami ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych są czynnościami podejmowanymi przez niego w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, co w konsekwencji prowadzi do wniosku, że nie jest on podatnikiem tego podatku. Powyższe odnieść należy zarówno do sytuacji, gdy dane świadczenie jest w całości finansowane ze środków ZFŚS, albowiem pracodawca występuje jedynie w roli administratora tych środków, nie zaś jego dysponenta, jak i do sytuacji, gdy świadczenie to współfinansuje beneficjent, tj. osoba uprawniona do korzystania z Funduszu, albowiem udziału i zaangażowania osoby uprawnionej we współfinansowaniu świadczenia nie można kwalifikować, jako świadczenia wzajemnego uzyskiwanego z Funduszu, co oznacza, że nie stanowi ono wynagrodzenia dla pracodawcy i nie ma tym samym cechy odpłatności, stanowiącej warunek i kryterium kwalifikowania świadczenia z Funduszu, jako czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług".

Jarosław Włoch

Aplikant radcowski, konsultant podatkowy w Departamencie Doradztwa Podatkowego Małopolskiego Instytutu Studiów Podatkowych w Krakowie

^{Artykuł ma charakter jedynie informacyjny i stanowi publikację zainspirowaną treścią artykułów prasowych, interpretacji organów podatkowych i orzeczeń sądów administracyjnych. Nie stanowi porady ani opinii podatkowej czy prawnej w rozumieniu art. 2 ust. 1 i art. 31 ustawy o doradztwie podatkowym (Dz. U. z 1996 r. Nr 102, poz. 475, ze zm.) i jest odzwierciedleniem poglądów wyrażanych przez autorów publikacji. Małopolski Instytut Studiów Podatkowych Sp. z o.o. nie bierze odpowiedzialności za ewentualne skutki podejmowanych decyzji na ich podstawie.}