Przedmiotem postępowania przed Trybunałem było pytanie prawne, z jakim zwrócił się Naczelny Sąd Administracyjny Postanowieniem z 28 sierpnia 2008 r. (sygn. akt I FSK 817/07). Wątpliwości sądu wzbudziły przepisy § 6 ust. 5 rozporządzenia w sprawie podatku akcyzowego z 2002 r. (Dz. U. Nr 27, poz. 269), § 6 ust. 5 rozporządzenia z 2003 r. (Dz. U. Nr 221, poz. 2196) oraz § 4 ust. 5 rozporządzenia z 2004 r. (Dz. U. Nr 87, poz. 825). Powyższe przepisy dotyczyły możliwości skorzystania z obniżonej stawki akcyzy dla oleju opałowego oraz warunki, które należy spełnić by z niej skorzystać.
Stawki akcyzy na olej opałowy były znacznie niższe niż w porównaniu ze stawkami akcyzy dla olejów silnikowych. W związku z tym prawodawca wprowadził mechanizm kontroli tego, czy olej jest rzeczywiście przeznaczony na cele opałowe, a nie inne. Takim rozwiązaniem kontrolnym oprócz barwienia oleju było wprowadzenie wymagania składania przez nabywców oleju oświadczeń o jego przeznaczeniu. W razie braku prawidłowo sporządzonego oświadczenia przepisy rozporządzeń przewidywały zastosowanie podwyższonych stawek akcyzy. Ten właśnie mechanizm poddany został kontroli Trybunału Konstytucyjnego.
Zdaniem NSA występującego z pytaniem prawnym, norma zawarta w § 6 ust. 5 rozporządzenia z 2002 r. narusza zasadę wyłączności ustawowej w sferze podatkowej, która wynika z art. 217 Konstytucji RP (Dz. U. z 1997 r. Nr 78, poz. 483 ze zm.), a tym samym jest niezgodna z art. 2 Konstytucji. W szczególności NSA wskazał, że w razie niezłożenia oświadczeń przez nabywców oleju opałowego dotyczących jego przeznaczenia na cele opałowe rozporządzenia odsyłały do przepisu przewidującego trzy określone kwotowo stawki podatku akcyzowego przewidziane w poz. 11 pkt 5 załącznika nr 1 do rozporządzenia. Załącznik nr 1 poz. 11 pkt 5 określał wysokość stawek akcyzy dla olejów napędowych oraz olejów średnich pozostałych, gdzie indziej niesklasyfikowanych. Podstawowa stawka przewidziana w tym załączniku dla wskazanych produktów wynosiła 1129 zł/1000 l oleju. W przypadku oleju napędowego o zawartości siarki powyżej 0,005% do 0,035%, obowiązywała stawka 1051 zł/1000 l natomiast dla oleju o zawartości siarki do 0,005% włącznie, przewidziano stawkę w wysokości 1003 zł/1000 l oleju. Zdaniem Sądu takie rozwiązanie budziło poważne wątpliwości co do tego, jaka wysokość stawki podatku powinna znaleźć zastosowanie.
Mimo przedstawionych przez NSA argumentów Trybunał Konstytucyjny uznał, że "przepisy rozporządzeń w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego są zgodne z Konstytucją. W ocenie Trybunału "nie można uznać, aby samo określenie trzech stawek podatkowych dla tego samego wyrobu akcyzowego stanowiło przyczynę uznania naruszenia art. 2 Konstytucji. Kwestionowany przepis odsyłał do stosowania poszczególnych stawek określonych w sposób wyraźny i jednoznaczny. Wysokość stawki podatku była bowiem ściśle uzależniona od poziomu siarki w oleju napędowym. Zaskarżony przepis nakazywał odpowiednie stosowanie przepisów, do których odsyłał. Oznaczało to, że do oleju opałowego, w razie niezłożenia oświadczeń o jego przeznaczeniu na cele opałowe, powinna znaleźć zastosowanie jedna z powyżej określonych stawek, w zależności od zawartości siarki."
Jak wynika z wyroku Trybunału podatnicy, którzy nie uzyskali oświadczenia nabywców oleju opałowego o przeznaczeniu go na cele opałowe lub złożone im oświadczenia były niepełne nie będą mogli powoływać się na niekonstytucyjność przepisów rozporządzenia pozbawiających ich w takim przypadku prawa do stosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego. Nie wyklucza to jednak kwestionowania przedmiotowych regulacji przy użyciu innych argumentów. Dotyczy to w szczególności podatników, którzy uzyskali oświadczenia nabywców dotknięte możliwymi do uzupełnienia brakami.
Marcin Parulski
Konsultant w Departamencie Doradztwa Podatkowego Małopolskiego Instytutu Studiów Podatkowych w Krakowie
Artykuł ma charakter jedynie informacyjny i stanowi publikację zainspirowaną treścią artykułów prasowych, interpretacji organów podatkowych i orzeczeń sądów administracyjnych. Nie stanowi porady ani opinii podatkowej czy prawnej w rozumieniu art. 2 ust. 1 i art. 31 ustawy o doradztwie podatkowym (Dz. U. z 1996 r. Nr 102, poz. 475, ze zm.) i jest odzwierciedleniem poglądów wyrażanych przez autorów publikacji. Małopolski Instytut Studiów Podatkowych Sp. z o.o. nie bierze odpowiedzialności za ewentualne skutki podejmowanych decyzji na ich podstawie.
