Założenie ksiąg rachunkowych - obowiązkowe i dobrowolne
Tak stanowi art. 24a ust. 4 ustawy o pdof (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.). Obecnie kwota ta wynosi 1.200.000 euro - co wynika z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 ze zm.). Kwotę tę należy przeliczyć na walutę polską według średniego kursu NBP obowiązującego w dniu 30 września roku poprzedzającego rok podatkowy.
Tak więc obowiązane do prowadzenia ksiąg rachunkowych w 2009 r. będą osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, spółki cywilne i jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, jeżeli ich przychody za 2008 r. wyniosą co najmniej 4.089.960 zł (1.200.000 euro przeliczone po średnim kursie NBP z dnia 30 września 2008 r., tj. 3,4083 zł/euro).
Z tym limitem porównuje się przychody osiągnięte za cały rok 2008, a więc ustalenie obowiązku powinno nastąpić co do zasady na dzień 31 grudnia 2008 r. W praktyce podatnicy mogą przed końcem roku szacować, czy ich przychody za ten rok przekroczą limit, ponieważ kwota limitu jest już wcześniej znana. Wymienione podmioty, które w 2008 r. prowadziły księgę podatkową, porównują z limitem przychody w rozumieniu art. 14 ustawy o pdof (przychody z działalności gospodarczej po pomniejszeniu o należny podatek VAT). Zatem ustalając obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych w 2009 r. podatnicy tacy powinni porównać z limitem kwotę przychodów za cały 2008 r. wykazanych w kolumnie 9 księgi ?Razem przychód? (suma kolumn 7 ?Wartość sprzedanych towarów i usług? i 8 ?Pozostałe przychody?).
Gdy przychody za 2008 r. wyniosą co najmniej 4.089.960 zł, od 1 stycznia 2009 r. należy prowadzić księgi rachunkowe, gdy są niższe - można prowadzić w 2009 r. księgę podatkową. Zaznaczmy jednak, że w sytuacji gdy przychody osób fizycznych, spółek cywilnych i jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich za rok 2008 okażą się niższe niż równowartość 1.200.000 euro, podmioty te mogą również od początku 2009 r. prowadzić księgi rachunkowe. Mówi o tym art. 24a ust. 5 ustawy o pdof oraz art. 2 ust. 2 ustawy o rachunkowości. W takim jednak przypadku osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą na własny rachunek lub wspólnicy spółki przed rozpoczęciem roku podatkowego są obowiązani do zawiadomienia o tym naczelnika właściwego urzędu skarbowego. Poza tym czynności związane z dobrowolnym przejściem na księgi rachunkowe są takie same jak w przypadku obligatoryjnego przejścia. Zacząć trzeba od zamknięcia księgi podatkowej za 2008 r., zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2003 r. nr 152, poz. 1475 ze zm.), w celu ustalenia dochodu do opodatkowania za ten rok. Potem należy założyć księgi rachunkowe.
Przygotowanie dokumentacji zasad rachunkowości i ewidencji
Ważnym elementem ewidencji rachunkowej jest dokumentacja opisująca przyjęte przez jednostkę zasady (politykę) rachunkowości. Obowiązek posiadania tej dokumentacji wynika z art. 10 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Dokumentację tę należy opracować jeszcze przed otwarciem ksiąg rachunkowych - będzie to więc jedna z pierwszych czynności, które jednostka powinna wykonać zakładając księgi rachunkowe. W ramach zasad (polityki) rachunkowości należy określić:
1) rok obrotowy i wchodzące w jego skład okresy sprawozdawcze - w przypadku podatników podatku dochodowego od osób fizycznych rokiem obrotowym będzie zawsze rok kalendarzowy,
2) metody wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania wyniku finansowego, w zakresie, w jakim ustawa o rachunkowości pozostawia prawo wyboru,
3) sposób prowadzenia ksiąg rachunkowych, w tym zakładowy plan kont, który obejmuje wykaz kont księgi głównej (syntetycznych), przyjęte zasady klasyfikacji zdarzeń oraz zasady prowadzenia ksiąg pomocniczych (konta analityczne) i ich powiązania z kontami księgi głównej,
4) opis systemu służącego ochronie danych i ich zbiorów, w tym dowodów księgowych, ksiąg rachunkowych i innych dokumentów stanowiących podstawę dokonanych w nich zapisów.
Natomiast księgi rachunkowe obejmują zbiory zapisów księgowych, obrotów (sum zapisów) i sald, które tworzą:
dziennik (w którym ujmuje się w porządku chronologicznym zdarzenia, jakie nastąpiły w danym okresie sprawozdawczym, na podstawie dowodów księgowych),
księgę główną (konta syntetyczne zawierające chronologiczne zapisy o zdarzeniach - zarejestrowanych uprzednio lub równocześnie w dzienniku - w ujęciu systematycznym, zgodnie z zasadą podwójnego zapisu),
księgi pomocnicze (konta analityczne zawierające zapisy będące uszczegółowieniem i uzupełnieniem zapisów kont księgi głównej, prowadzone m.in. dla środków trwałych, środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych, rozrachunków z kontrahentami, rozrachunków z pracownikami, operacji sprzedaży i zakupu),
zestawienia: obrotów i sald kont księgi głównej (sporządzane na koniec każdego okresu sprawozdawczego, nie rzadziej niż na koniec miesiąca na podstawie zapisów na kontach tej księgi) oraz sald kont ksiąg pomocniczych (sporządzane co najmniej na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych na podstawie zapisów na kontach tych ksiąg, przy czym na dzień inwentaryzacji sporządza się zestawienie sald inwentaryzowanej grupy składników aktywów),
wykaz składników aktywów i pasywów (czyli inwentarz, który sporządzają jednostki, które uprzednio nie prowadziły ksiąg rachunkowych w sposób określony ustawą o rachunkowości).
Sporządzenie inwentarza i otwarcie ksiąg rachunkowych
Przy przejściu z księgi podatkowej na księgi rachunkowe trzeba ustalić stan wszystkich aktywów i pasywów za pomocą inwentaryzacji, wycenić go i na jego podstawie dokonać otwarcia ksiąg rachunkowych.
Inwentaryzację należy sporządzić według stanu na dzień 31 grudnia 2008 r. według zasad określonych w art. 26 ustawy o rachunkowości. Zgodnie z tym przepisem należy zinwentaryzować:
1) składniki zapasów, aktywa pieniężne (z wyjątkiem zgromadzonych na rachunkach bankowych), środki trwałe (z wyjątkiem gruntów i tych środków trwałych, do których dostęp jest utrudniony) - w drodze spisu z natury; dokonując spisu z natury zapasów można posłużyć się danymi ze spisu sporządzanego dla celów prowadzenia księgi podatkowej na koniec 2008 r.,
2) środki pieniężne na rachunkach bankowych - drogą otrzymania potwierdzeń stanów od banków,
3) stan należności, w tym udzielonych pożyczek oraz stan powierzonych kontrahentom własnych składników majątku - drogą uzyskania od kontrahentów potwierdzeń stanów tych należności,
4) pozostałe składniki majątku (aktywów) oraz zobowiązań (pasywów) - drogą weryfikacji realnej wartości składników z odpowiednimi dokumentami.
Składniki aktywów i pasywów wycenia się w inwentarzu według zasad określonych w rozdziale 4 ustawy o rachunkowości.
Poszczególne składniki aktywów i pasywów i ich wartości określa się w inwentarzu. Pozycje inwentarza sporządzonego przez jednostki, które nie prowadziły uprzednio ksiąg rachunkowych, powinny stanowić odpowiedniki lub rozwinięcia poszczególnych pozycji bilansu otwarcia.
Trzeba wiedzieć, że ewentualną różnicę między wartością wszystkich aktywów i wartością ustalonych zobowiązań (pasywów) wykazuje się w kapitałach. Różnica taka może wystąpić, gdyż w księdze podatkowej nie ewidencjonuje się zmian w kapitale w związku np. z poniesieniem straty (zmniejszenie kapitału) czy pozostawieniem w firmie wypracowanego zysku (zwiększenie kapitału własnego).
W przypadku przedsiębiorstwa osoby fizycznej prowadzącej działalność na własny rachunek, nadwyżkę aktywów nad pasywami wykazuje się w całości jako kapitał właściciela - wielkość tego kapitału nie jest bowiem w takich podmiotach nigdzie uregulowana i może podlegać zmianom.
Natomiast w przypadku spółek cywilnych i jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, kapitał podstawowy określa umowa spółki. Kapitał podstawowy powinien więc w inwentarzu zostać wykazany w wartości określonej w umowie. Różnica między aktywami a zobowiązaniami może nie odpowiadać wartości kapitału podstawowego określonego w umowie. Sposób rozliczenia tej różnicy powinni określić wspólnicy. Jeżeli różnica między aktywami i zobowiązaniami spółki jest wyższa od wartości kapitału podstawowego określonego w umowie spółki, nadwyżkę na podstawie uchwały wspólników można przykładowo przeznaczyć na wypłatę wspólnikom (wówczas w inwentarzu należy ją wykazać jako zobowiązanie wobec wspólników) lub pozostawić w spółce i przekazać na kapitał zapasowy albo rezerwowy (w takim przypadku kapitał ten wykazuje się inwentarzu w odrębnej pozycji). Wspólnicy mogą też zwiększyć kapitał podstawowy zmieniając umowę spółki.
Przykład: Założenia
Pan Jan Nowak prowadzący działalność gospodarczą we własnym imieniu obowiązany jest do zaprowadzenia od 1 stycznia 2009 r. ksiąg rachunkowych. W dniu 31 grudnia 2008 r. w przedsiębiorstwie przeprowadzona została inwentaryzacja składników majątku. Ze sporządzonej dokumentacji inwentaryzacyjnej wynika, że na majątek firmy składają się:
a) środki trwałe o wartości początkowej 260.000 zł i dotychczasowym umorzeniu 70.000 zł (wartość netto 260.000 zł - 70.000 zł = 190.000 zł),
b) zapłacona zaliczka na budowę pawilonu handlowego w kwocie 15.000 zł,
c) towary handlowe o wartości 60.000 zł,
d) należności z tytułu dostaw towarów od kontrahentów w kwocie 10.000 zł,
e) środki pieniężne na rachunku bankowym o wartości 30.000 zł,
f) zobowiązania wobec kontrahentów z tytułu zakupu towarów w kwocie 25.000 zł,
g) zobowiązania wobec pracowników z tytułu wynagrodzeń w kwocie 15.000 zł,
h) zobowiązania publicznoprawne za grudzień 2008 r.:
wobec ZUS: 5.000 zł,
wobec urzędu skarbowego z tytułu zaliczki na podatek dochodowy: 4.000 zł,
wobec urzędu skarbowego z tytułu VAT: 3.000 zł,
i) kapitał właściciela w kwocie 253.000 zł, co wynika z wyliczenia: aktywa (260.000 zł - 70.000 zł + 15.000 zł + 60.000 zł + 10.000 zł + 30.000 zł) - pasywa (25.000 zł + 15.000 zł + 5.000 zł + 4.000 zł + 3.000 zł).
Na podstawie tych danych sporządzono inwentarz.
"Wykaz aktywów i pasywów (inwentarz)" po zaakceptowaniu przez kierownika jednostki może być podstawą do sporządzenia dowodu "PK - polecenie księgowania". W dowodzie tym wskazuje się konta księgi głównej (zgodnie z zakładowym planem kont), na których ujęte zostaną składniki majątku wykazane w inwentarzu. Przy czym równolegle do otwarcia kont księgi głównej (kont syntetycznych) należy otworzyć konta ksiąg pomocniczych (konta analityczne) w zakresie i szczegółowości wynikającej z potrzeb jednostki określonej w zakładowym planie kont.
Dowód PK stanowi podstawę dokonania pierwszych zapisów w księgach na dzień 1 stycznia 2009 r. Otwarcia ksiąg rachunkowych należy dokonać w ciągu 15 dni od rozpoczęcia roku obrotowego, tj. najpóźniej 15 stycznia 2009 r.
autor: Dorota Przybyszewska
Gazeta Podatkowa Nr 509 z dnia 2008-11-24
