Skan faktury jako podstawa ujęcia kosztów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów prowadzonej przez biuro rachunkowe

Obowiązujące przepisy dopuszczają możliwość przesyłania faktur w drodze elektronicznej.

Jeżeli zatem faktura papierowa zawiera wszystkie wymagane elementy i dokumentuje wydatki poniesione na potrzeby działalności prowadzonej przez podatnika, to naszym zdaniem skan tej faktury, przesłany drogą elektroniczną (np. w formacie PDF) do biura rachunkowego, może stanowić dowód księgowy będący podstawą ujęcia kosztu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów - o ile została zapewniona autentyczność pochodzenia oraz integralność treści i czytelność faktury. Forma, w jakiej klient biura rachunkowego przekazuje do tego biura dowody księgowe, powinna być jednak ustalona w zawartej przez strony umowie o prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Regulacje zawarte w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych

Zgodnie z ogólną definicją sformułowaną w art. 22 ust. 1 ustawy o PDOF, uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest uzależnione od łącznego spełnienia następujących warunków:

1) celem poniesienia wydatku przez przedsiębiorcę jest osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,

2) wydatek ten nie może być wymieniony w art. 23 ustawy o PDOF,

3) wydatek musi być prawidłowo udokumentowany.

Kwestie dotyczące dokumentowania wydatków poniesionych przez podatnika, który rozlicza podatek dochodowy na podstawie zapisów dokonywanych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, zostały unormowane w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia tej księgi (Dz. U. nr 152, poz. 1475 ze zm.).

Jak wynika z § 30 ust. 1 tego rozporządzenia, w razie powierzenia przez podatnika prowadzenia księgi podatkowej przez biuro rachunkowe, zapisy w tej księdze są dokonywane w porządku chronologicznym, m.in. na podstawie dowodów, o których mowa w § 12-16, przekazywanych przez podatnika zgodnie z postanowieniami umowy, w czasie zapewniającym prawidłowe i terminowe rozliczenia z budżetem, lecz nie później niż do dnia 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni.

Podstawowym dokumentem uznawanym za dowód księgowy jest faktura, wystawiona zgodnie z odrębnymi przepisami (§ 12 ust. 3 pkt 1 ww. rozporządzenia).

Przepisy o podatku dochodowym nie zawierają jednak unormowań wprost odnoszących się do możliwości uznania skanu faktury za dowód księgowy pozwalający na zaliczenie figurujących w nim kwot do kosztów uzyskania przychodów. Dotyczy to zarówno sytuacji, gdy podatnik samodzielnie ewidencjonuje zdarzenia gospodarcze w księdze podatkowej, jak i wówczas, gdy obowiązki w tym zakresie powierzy biuru rachunkowemu.

Przepisy dotyczące wystawiania faktur

Zasady wystawiania faktur VAT, w tym wymogi co do ich treści, reguluje ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054) oraz wydane na jej podstawie przepisy wykonawcze.

I tak, szczegółowe zasady wystawiania faktur określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 68, poz. 360 i z 2012 r., poz. 1428). Przepisy tego rozporządzenia, oprócz wskazania elementów, jakie powinna zawierać faktura oraz zasad jej wystawiania, zobowiązują podatników do określenia sposobu zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury.

Przy czym autentyczność pochodzenia faktury oznacza pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury. Integralność treści oznacza natomiast, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.

Wymienione cechy faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług (§ 20a rozporządzenia w sprawie m.in. wystawiania faktur).

Podatnicy są przy tym zobowiązani do przechowywania faktur wystawionych przez siebie lub w swoim imieniu w związku z dokonaną sprzedażą, a także faktur otrzymanych w związku z nabyciem towarów lub usług - w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (§ 21 ust. 1 ww. rozporządzenia).

Możliwość przesyłania faktur w drodze elektronicznej

Należy zauważyć, że obecnie obowiązujące regulacje dopuszczają możliwość przesyłania faktur w drodze elektronicznej.

I tak, w latach 2011-2012 kwestie te regulowało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. nr 249, poz. 1661). Natomiast od 1 stycznia 2013 r. obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów o takim samym tytule, z dnia 20 grudnia 2012 r. (Dz. U. poz. 1528).

W myśl § 4 ust. 1 tego rozporządzenia, faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej, w dowolnym formacie elektronicznym - pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury.

Przesyłanie faktur drogą elektroniczną powinno jednak zostać poprzedzone akceptacją ich odbiorcy (na taką konieczność wskazuje § 3 ww. rozporządzenia).

Naszym zdaniem, w sytuacji przedstawionej w pytaniu, kwestia ta powinna być jednoznacznie uregulowana w umowie zawartej przez biuro rachunkowe z klientem o prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W takim przypadku biuro rachunkowe powinno nie tylko zachować skan faktury przesłanej w formie elektronicznej, ale również wydrukować go i wydruk przechowywać na takich samych zasadach, jak wszelkie inne dowody księgowe, które stanowią podstawę do rozliczeń z tytułu podatku dochodowego, czyli w szczególności do czasu upływu zobowiązania podatkowego.

Stanowisko organów podatkowych

Zdaniem organów podatkowych, w świetle obecnie obowiązujących unormowań, otrzymanie faktur wystawionych w formie papierowej, tzn. drukowanych z narzędzia informatycznego w formie papierowej, a następnie skanowanych i w formacie PDF otrzymywanych od kontrahenta, jest równoważne w skutkach podatkowych z otrzymaniem faktur w formie papierowej, o ile zostaną przesłane zgodnie z warunkami określonymi w ww. rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej.

Tak uznał m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 26 marca 2013 r., nr IPTPP4/443-863/12-4/BM. Wprawdzie interpretacja ta została wydana na potrzeby wyjaśnienia przepisów dotyczących podatku VAT, niemniej jednak zawarte w niej tezy mają charakter na tyle uniwersalny, że naszym zdaniem mogą być stosowane także w odniesieniu do podatku dochodowego.

Podobny pogląd wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 24 kwietnia 2013 r., nr IPPP1/443-819/10/13-8/S/AW:

"(…) sporządzenie faktur VAT (niebędących fakturami elektronicznymi) dokumentujących dokonane przez Spółkę dostawy towarów i usług, a następnie przesłanie tych faktur odbiorcom pocztą e-mail (np. w formacie PDF), spełnia wymóg wystawienia prawidłowej faktury VAT w rozumieniu art. 106 ust. 1 ustawy o VAT. (…)"

Takie stanowisko znajduje oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz w prawie wspólnotowym.

Ponadto znajduje ono odzwierciedlenie również w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe w sprawie podatku dochodowego. Przykładowo - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 23 maja 2011 r., nr IBPBI/1/415-127/11/BK wskazał, że:

"(…) faktury otrzymane drogą elektroniczną w formacie pliku PDF, jak również przesłane za pośrednictwem faksu, przechowywane w formie papierowej, spełniające ww. wymogi wynikające z treści wskazanego powyżej rozporządzenia (tzn. rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej… - przyp. red.), stanowić będą faktury w znaczeniu, jakie im nadaje ustawa o podatku od towarów i usług. Z uwagi na powyższe faktury te będą mogły również zostać uznane za faktury, w rozumieniu art. 22 ust. 5d ww. ustawy o PDOF (…)."

Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 7 czerwca 2011 r., nr ILPB3/423-97/11-2/GC stwierdził, że:

"(…) obecnie obowiązujące regulacje prawne dopuszczają możliwość przesyłania faktur w formie elektronicznej. Zatem otrzymanie faktur w formie pliku PDF jest równoważne w skutkach podatkowych z otrzymaniem faktur w formie papierowej, o ile zostanie zapewniona autentyczność pochodzenia i integralność treści przedmiotowych faktur, o której mowa w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej (…). Wobec powyższego, faktury VAT otrzymane drogą elektroniczną w formacie PDF, które nie są fakturami elektronicznymi zabezpieczonymi podpisem elektronicznym lub hasłem, spełniające kryteria autentyczności pochodzenia i integralności treści faktur w znaczeniu, jakie nadają im przepisy o podatku od towarów i usług, będą stanowiły podstawę do zaksięgowania kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych. (…)"

Konkluzje

Skoro zatem - przy braku przepisów wprost regulujących zagadnienie przesyłania drogą elektroniczną skanów faktur papierowych - organy podatkowe traktują takie skany jako dokumenty i dowody księgowe równoważne z fakturą papierową w odniesieniu do odbiorców faktur wystawionych przez sprzedającego towary lub usługi, to naszym zdaniem, nie ma przeszkód, aby również biuro rachunkowe dokonywało stosownych zapisów w księdze podatkowej na podstawie skanów faktur papierowych przesłanych do biura przez jego klientów (np. w formacie PDF).

W takiej sytuacji konieczne jest jednak zapewnienie autentyczności pochodzenia oraz integralności treści i czytelności faktury.

Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych Nr 33 z dnia 2013-11-20

GOFIN podpowiada