Na gruncie przepisów ustawy o VAT, definicję eksportu towarów zawiera słowniczek ustawowy, zawarty w art. 2 ustawy. Zgodnie z puntem 8 tego artykułu, przez eksport towarów rozumie się potwierdzoną przez urząd celny dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych.
W chwili obecnej, eksport towarów uznać należy za swoistego rodzaju kwalifikowaną postać dostawy towarów w znaczeniu, jakie temu pojęciu nadaje ustawa o VAT. Zgodnie z jej art. 7 ust. 1, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Dodatkowo, zgodnie z ustępem 2 tego przepisu, przez dostawę towarów rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych. Przepisów o opodatkowaniu nieodpłatnego przekazania towarów nie stosuje się, zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy, do przypadków przekazania prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.
Jednocześnie podkreśla się, iż nieodpłatne przekazanie towarów stanowi czynność opodatkowaną jedynie w przypadkach, gdy towary są związane z konsumpcją. Jak wskazał TSUE w wyroku z dnia 23 listopada 1995 r., sygn. C-215/94 w sprawie "Jürgen Mohr": "Należy przypomnieć, że zgodnie z art. 2(1) I Dyrektywy Rady (67/227/EWG) z 11.4.1967 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w sprawie podatków obrotowych [Dz.Urz., Specjalne Wydanie Angielskie 1967 (I), s. 14], podatek VAT jest podatkiem generalnym od konsumpcji towarów i usług".
W przypadku wysyłania towaru w celu jego badania czy też dokonania prób, wysyłka ta nie będzie więc kwalifikowana jako dostawa towarów, nie jest bowiem związana z konsumpcją jako taką. Ciężko jest mówić o uzyskaniu przez firmę do której następuje wysyłka prawa do rozporządzania towarem jak właściciel- celem wysyłki jest jedynie dokonanie oceny pracy maszyny, które to może ewentualnie stanowić świadczenie określonej usługi, stanowiącej przedmiot opodatkowania. W tym zakresie, pomimo pozornej niezgodności z dosłowną definicją ustawową, wysyłane towary można uznać za quasi - próbki, dostawa to których nie jest traktowana, zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, jako dostawa towarów, a co za tym idzie eksport lub wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Do identycznych wniosków dochodzą organy podatkowe. W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 marca 2013 r., znak IPPP2/443-88/13-3/MM czytamy: "W stanie faktycznym powyżej jasno wskazano, że Wnioskodawca przekazuje próbki swoich produktów odpowiednim podmiotom w celach przeprowadzania na nich badań laboratoryjnych, naukowych, certyfikacji. Zatem podmiot otrzymujący do badań próbkę danego produktu nie może nią dysponować w dowolny sposób (w szczególności nie może jej sprzedać, ani wykorzystać na zaspokojenie własnych potrzeb). Może wykorzystać otrzymaną próbkę wyłącznie w ściśle określonym celu - by wykonać dla Wnioskodawcy zamówioną przez niego usługę badawczą. Dlatego też podmiotem faktycznie rozporządzającym daną próbką produktu jak właściciel jest jedynie Wnioskodawca, który dostarczając ją podmiotowi badawczemu automatycznie nie przenosi na ten podmiot owego prawa do rozporządzania. Dana próbka jest więc w praktyce jedynie udostępniana przez Wnioskodawcę w celu zrealizowania badań.
Dlatego też - zdaniem Wnioskodawcy - przekazanie próbek wytwarzanych przez niego produktów do ww. badań nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ nie jest dostawą towarów w rozumieniu art. 7 UPTU."
Wnioski takie są w pełni aprobowane również w praktyce podatkowej. Wszelkie więc "niekomercyjne" przemieszczenia towarów, dokonywane w celu dokonania na nich badań bądź innych czynności, nie powinny być uznawane za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Anna Resiak, Mateusz Kozieł
Departament Doradztwa Podatkowego Małopolskiego Instytutu Studiów Podatkowych w Krakowie
Artykuł ma charakter jedynie informacyjny i stanowi publikację zainspirowaną treścią artykułów prasowych, interpretacji organów podatkowych i orzeczeń sądów administracyjnych. Nie stanowi porady ani opinii podatkowej czy prawnej w rozumieniu art. 2 ust. 1 i art. 31 ustawy o doradztwie podatkowym (Dz. U. z 1996 r. Nr 102, poz. 475, ze zm.) i jest odzwierciedleniem poglądów wyrażanych przez autorów publikacji. Małopolski Instytut Studiów Podatkowych Sp. z o.o. nie bierze odpowiedzialności za ewentualne skutki podejmowanych decyzji na ich podstawie.
