Dochody bez pokrycia a pożyczki lub darowizny

W postępowaniu prowadzonym w sprawie dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych, ciężar precyzyjnego ustalenia wysokości poniesionych przez podatnika wydatków lub zgromadzonego w danym roku mienia - jako nieznajdujących pokrycia w dochodach ujawnionych - spoczywa na organie prowadzącym ww. postępowanie.

Z kolei, wykazanie źródła pokrycia ww. wydatków leży już w gestii podatnika, gdyż to on dysponuje wiedzą, skąd pochodzą środki finansowe wydatkowane w danym roku na zakup poszczególnych składników majątkowych lub zgromadzone na rachunkach bankowych. W praktyce środki te pochodzić mogą z prowadzonej działalności gospodarczej, czy z pracy wykonywanej za granicą, ale również z otrzymanej od członków rodziny w poprzednich latach darowizny czy pożyczki. O ile przychody z pracy i działalności gospodarczej niezadeklarowane wcześniej do opodatkowania podatkiem PIT nie będą mogły stanowić pokrycia dla wydatków lub mienia - które organ chce opodatkować 75 - proc. podatkiem - o tyle powołanie się przez podatnika na fakt otrzymania pożyczki/darowizny i udowodnienie ww. okoliczności może znacznie zredukować obciążenie podatkowe.

Z brzmienia art. 20 ust. 3 ustawy o PIT wynika, że źródłem pokrycia wydatków/zgromadzonego mienia - nieznajdującego pokrycia w dochodach ze źródeł ujawnionych - mogą być wyłącznie przychody uprzednio opodatkowane lub wolne od opodatkowania. Przykładem tego typu przychodów są darowizny podlegające opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn i jednocześnie wyłączone spod regulacji ustawy o PIT na mocy art. 2 ust. 1 pkt 3 tej ustawy. Jeżeli zatem podatnik powoła się na okoliczność otrzymania środków pieniężnych tytułem darowizny i ww. okoliczność zostanie przez niego udowodniona, np. umową darowizny w formie pisemnej, zeznaniami świadków, wyciągiem z rachunku bankowego, na który wpłynęły środki finansowe, organ nie będzie mógł opodatkować wydatku sfinansowanego darowizną według 75-proc. stawki. Takie stanowisko wyraził m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 kwietnia 2012 r., sygn. II FSK 1807/10 oraz WSA w Łodzi w wyroku z 20 lutego 2013 r., sygn. I SA/Łd 1512/12.

Innym źródłem pokrycia wydatków/zgromadzonego mienia mogą być udzielone pożyczki. Pożyczki jako świadczenie o charakterze zwrotnym nie powodują przysporzenia majątkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT.

Wobec powyższego, kwota otrzymanej pożyczki może być uznana jako zasób finansowy pokrywający poniesione wydatki lub zgromadzone mienie, ale tylko wówczas gdy okoliczność jej otrzymania została udowodniona i co ważne moment jej zwrotu przypada w okresie następującym po roku objętym postępowaniem w sprawie dochodów z nieujawnionych źródeł. Tożsame wnioski płyną z powyżej zacytowanego wyroku NSA.

W świetle powyższego, wykazanie przez podatnika faktu otrzymania darowizn/pożyczek jako źródła pokrycia wydatków objętych postępowaniem w sprawie dochodów nieujawnionych pozwala na uniknięcie 75-proc. podatku. Wymaga to jednak przedłożenia środków dowodów, które organ uzna za wiarygodne.

Niestety, ujawnienie przez podatnika w toku postępowania w sprawie dochodów nieujawnionych okoliczności otrzymania darowizny, lub pożyczki, w sytuacji gdy ani podatek od spadków i darowizn ani podatek od czynności cywilnoprawnych nie został zapłacony, uprawnia organ - na podstawie art. 15 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz art. 7 ust. 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - do ustalenia/określenia wysokości zobowiązania podatkowego w ww. podatkach według stawki 20 proc.

Z chwilą powołania się podatnika na ww. okoliczności przed organem prowadzącym postępowanie (np. poprzez złożenie zeznania o nabyciu rzeczy lub prawa majątkowego (SD-3), deklaracji PCC-3 lub podczas składania wyjaśnień) na podstawie art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych dochodzi do swoistego odnowienia obowiązku podatkowego w obu ww. podatkach.

W praktyce powyższe oznacza, że organ będzie mógł opodatkować 20-proc. stawką podatku kwotę otrzymanej darowizny czy udzielonej pożyczki, nawet jeśli prawo do wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn z tytułu darowizny czy zobowiązanie podatkowe w podatku od czynności cywilnoprawnej z tytułu pożyczki mogło - według zasad ogólnych - ulec już przedawnieniu.

Działania organów w ww. zakresie spotykają się z aprobatą sądów administracyjnych, które oddalają skargi podatników na decyzje w przedmiocie podatku od spadków i darowizn i podatku od czynności cywilnoprawnych z zastosowaniem 20 proc. stawki (np. WSA w Łodzi w wyroku z 4 grudnia 2012 r., sygn. SA/Łd 1316/12 oraz w wyroku z 20 lutego 2013 r., sygn. I SA/Łd 1512/12 czy WSA w Krakowie w wyroku z 23 maja 2013 r., sygn. I SA/Kr 753/13 i WSA w Poznaniu w wyroku z 26 lutego 2013 r., sygn. III SA/Po 1079/12).

Anna Zaleska

^{Autorka jest specjalistą ds. podatków w Sendero Tax&Legal}