Odliczenie VAT przy używaniu samochodów w działalności

Nabycie pojazdów samochodowych

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 86a ust. 1 ustawy o VAT, od wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego. W art. 86a ust. 2 wskazano katalog wydatków, do których stosuje się ograniczenie. Są to wydatki związane z:

• nabyciem, importem lub wytworzeniem tych pojazdów, części składowych do nich,
   
• używaniem tych pojazdów w ramach umowy najmu, dzierżawy, leasingu oraz innych umów o podobnym charakterze,
   
• nabyciem paliw do ich napędu, serwisowaniem, naprawą i konserwacją oraz nabyciem innych towarów i usług związanych z eksploatacją i użytkowaniem tych pojazdów.

Pełne odliczenie VAT

Odliczenie VAT w pełnej wysokości przysługuje w odniesieniu do wydatków:

1) związanych z pojazdami wykorzystywanymi przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej,

2) związanych z pojazdami konstrukcyjnie przeznaczonymi do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą,

3) dotyczących nabycia towarów montowanych w pojazdach samochodowych i związanych z nimi usług montażu, napraw i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Na podstawie art. 86a ust. 4 ustawy o VAT, pojazdy uznawane są za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1) sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza na określonych przez podatnika zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub

2) konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Ewidencja przebiegu pojazdu

W celu potwierdzenia wykorzystywania pojazdu wyłącznie do celów działalności gospodarczej podatnik ma obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Ewidencję tę należy prowadzić od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej do dnia zakończenia jego wykorzystywania wyłącznie do tej działalności.

Obowiązek prowadzenia ewidencji nie dotyczy pojazdów przeznaczonych wyłącznie do odprzedaży (jeżeli odprzedaż tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika), sprzedaży (w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika, jeśli sprzedaż stanowi przedmiot działalności podatnika) i oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze (gdy oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika).

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 3 listopada 2015 r., nr IPTPP3/4512-374/15-4/ALN, wyjaśnił, że w przypadku, gdy pojazd samochodowy przeznaczony jest wyłącznie na wynajem (dzierżawę), to podatnik nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Natomiast w sytuacji, gdy pojazd samochodowy nie jest przeznaczony wyłącznie do wynajmu, ustalenie zasad używania dodatkowo potwierdzonych prowadzoną ewidencją przebiegu pojazdu jest warunkiem, którego spełnienie umożliwi skorzystanie z prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z eksploatacją tego pojazdu.

WSA w Łodzi w wyroku z dnia 4 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Łd 199/16 (orzeczenie nieprawomocne), uznał natomiast, że w celu dokonania pełnego odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z samochodami demonstracyjnymi podatnik musi spełnić łącznie dwa warunki określone w art. 86 ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT. Mianowicie podatnik musi ustalić sposób wykorzystywania pojazdów, np. poprzez sporządzenie zasady korzystania z pojazdów oraz prowadzić dla tych pojazdów ewidencję przebiegu pojazdów. Podobne orzeczenia wydały WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 7 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Po 1097/14 (orzeczenie nieprawomocne) i WSA w Krakowie w wyroku z dnia 9 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 1959/15 (orzeczenie nieprawomocne).

VAT-26

Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają także obowiązek złożenia w urzędzie skarbowym informacji o tych pojazdach VAT-26, w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami (art. 86a ust. 12 ustawy o VAT).

W przypadku niezłożenia tej informacji w terminie dla celów stosowania odliczenia będzie uznawać się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej dopiero od dnia jej złożenia (art. 86a ust. 13 ustawy o VAT). Jeśli zatem podatnik odliczy w całości podatek naliczony od wszystkich wydatków związanych z pojazdem, w odniesieniu do którego nie złożono w terminie informacji, będzie on zobowiązany do dokonania korekty wszystkich dokonanych odliczeń. Podobne konsekwencje wystąpią, jeśli organ podatkowy stwierdzi, że informacja zawiera dane niezgodne ze stanem rzeczywistym.

Ponadto w art. 86a ust. 14 ustawy o VAT ustawodawca zobowiązał podatników do aktualizacji informacji VAT-26. Jest to konieczne w przypadku zmiany wykorzystywania pojazdu. Stosownej aktualizacji należy dokonać najpóźniej przed dniem, w którym podatnik dokonuje tej zmiany. Należy zwrócić uwagę, że z przepisów dotyczących VAT oraz z objaśnień do informacji VAT-26 wynika, że tylko zmiana wykorzystywania pojazdu z celów wyłącznie firmowych na wykorzystywanie pojazdu do celów mieszanych zobowiązuje do złożenia aktualizacji omawianej informacji. Zdaniem organów podatkowych, aktualizacji VAT-26 należy dopełnić także przy sprzedaży samochodu. Podobnie uznał WSA w Krakowie w prawomocnym wyroku z dnia 9 lipca 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 890/15.

Samochody konstrukcyjnie przeznaczone do celów firmowych

Co do zasady, od wydatków na samochody, których konstrukcja wskazuje, że są wykorzystywane w działalności gospodarczej, przysługuje pełne prawo do odliczenia. Dotyczy to m.in. wydatków związanych z pojazdami konstrukcyjnie przeznaczonymi do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, tj. autobusów. Odliczenie całego VAT od wydatków na takie pojazdy może mieć miejsce pod warunkiem, że z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie pojazdu.

Ponadto VAT podlega odliczeniu w całości, bez obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, od wydatków na pojazdy, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z tą działalnością jest nieistotne (patrz ramka).

Dodatkowe badanie techniczne

Od wydatków związanych z pojazdami wymienionymi w art. 86a ust. 9 pkt 1 i 2 ustawy o VAT można odliczać cały VAT, pod warunkiem, że pojazdy te będą poddane dodatkowemu badaniu technicznemu przeprowadzonemu przez okręgową stację kontroli pojazdów. Przeprowadzenie takiego badania powinno być potwierdzone wydanym przez tę stację zaświadczeniem, na podstawie którego podatnik ma obowiązek uzyskać właściwą adnotację w dowodzie rejestracyjnym o spełnieniu tych wymagań.

Należy podkreślić, że przepisy ustawy o VAT nie określają żadnych terminów do wykonania tego badania jako warunku skorzystania z prawa do odliczenia całej kwoty VAT. Oznacza to, moim zdaniem, że badanie to potwierdzić ma jedynie fakt, iż pojazd spełnia warunki, o których mowa w art. 86a ust. 9 ustawy o VAT.

Jednak w tym miejscu trzeba zwrócić uwagę na interpelację poselską nr 28072 z dnia 18 września 2014 r., w której Ministerstwo Finansów wyjaśniło, iż jeżeli nabycie pojazdu samochodowego nastąpiło po 31 marca 2014 r., wówczas dodatkowe badanie techniczne powinno być przeprowadzone niezwłocznie po zakupie pojazdu, gdyż posiadanie zaświadczenia potwierdzającego spełnienie przez pojazd wymagań wskazanych w ustawie oraz odpowiednia adnotacja w dowodzie rejestracyjnym wpływają na prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wyjaśniono, iż w przypadku niewykonania dodatkowego badania technicznego do czasu złożenia deklaracji, podatnik będzie mógł odliczyć 100% podatku naliczonego tylko pod warunkiem prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu oraz złożenia informacji VAT-26. Podobnie uznał także Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 15 czerwca 2015 r., nr IBPP2/4512-300/15/WN.

Jednak inne stanowisko zaprezentował WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 17 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Ol 54/16 (orzeczenie nieprawomocne). Istota sporu w rozpatrywanej przez Sąd sprawie dotyczyła ustalenia, czy podatnik w okresie od kwietnia do sierpnia 2014 r. miał prawo do odliczenia VAT w pełnej wysokości z faktur dokumentujących:

• nabycie w maju, lipcu i sierpniu 2014 r. czterech nowych samochodów ciężarowych, dla których dodatkowe badania techniczne w zakresie spełnienia przez nie wymagań określonych w art. 86a ust. 9 pkt 1 lit. b) ustawy o VAT podatnik przeprowadził w październiku 2014 r. oraz wydatki eksploatacyjne,
   
• nabycie w okresie od kwietnia do sierpnia 2014 r. ON, części, usług naprawczych i akcesoriów do samochodów ciężarowych zakupionych przed 1 kwietnia 2014 r. i użytkowanych w prowadzonej działalności, dla których dodatkowe badania techniczne podatnik przeprowadził w lutym 2015 r., zamiast w terminie najbliższego obowiązkowego badania technicznego, nie później jednak niż przed 1 lipca 2014 r.

Organ podatkowy uznał, że z uwagi na przeprowadzenie badań technicznych z opóźnieniem podatnik utracił prawo do odliczenia 100% VAT z faktur dokumentujących wydatki związane z tymi samochodami, aż do momentu przeprowadzenia badań technicznych. Do tego czasu przysługiwało mu prawo do odliczenia 50% VAT. Podatnik nie zgadzając się z tymi ustaleniami złożył skargę do WSA, który uznał ją za zasadną.

Zdaniem WSA, w rozpoznawanej sprawie nie budzi wątpliwości, iż nabyte nowe samochody, nieużywane oraz nieprzerabiane posiadają od momentu zakupu określone parametry techniczne, bez względu na datę przeprowadzenia badania technicznego. Pozostałe samochody, nabyte przed 1 kwietnia 2014 r., miały zarówno stare, jak i nowe zaświadczenia, chociaż uzyskane po terminach wskazanych w art. 9 ust. 1 ustawy nowelizującej ustawę o VAT. Sąd uznał więc, iż nie ulega wątpliwości, że te samochody mogły być wykorzystywane tylko i wyłącznie w działalności gospodarczej.