Wybrane problemy z zakresu ulgi dla młodych

Z tzw. zerowego PIT mogą korzystać podatnicy pdof (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.) będący osobami, które nie ukończyły 26 roku życia. O zastosowaniu zwolnienia decyduje wiek podatnika w momencie uzyskania przychodu, a nie wiek w chwili zawarcia umowy, czy wykonywania pracy. Gdy zatem podatnik kończy 26 lat w danym miesiącu roku podatkowego, to omawiane zwolnienie ma zastosowanie również w tym miesiącu, ale wyłącznie do przychodów otrzymanych nie później niż w dniu urodzin. Przychody uzyskane po tej dacie podlegają opodatkowaniu również wówczas, gdy są należne za okres sprzed dnia 26 urodzin.

W przywołanych na wstępie objaśnieniach podatkowych resort finansów podkreślił, że jeżeli dzień 26 urodzin przypada na sobotę lub dzień ustawowo wolny od pracy, to nie następuje "przesunięcie" daty urodzin na następny dzień po dniu lub dniach wolnych od pracy.

Źródła przychodów i miejsce ich położenia W art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o pdof ustawodawca enumeratywnie wskazał rodzaje przychodów, do których zdefiniowane w nim zwolnienie z pdof ma zastosowanie. Tym samym są to wyłącznie przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy (art. 12 ust. 1 ustawy o pdof) oraz przychody z umów zlecenia (art. 13 pkt 8 ustawy o pdof).

W efekcie, gdy osoba uprawniona z racji wieku do korzystania z omawianego zwolnienia uzyska przychody opodatkowane według skali podatkowej, ale z innych niż wskazane tytuły, w tym przykładowo z umowy o dzieło, z praw autorskich, z praktyk absolwenckich, stypendiów czy staży uczniowskich, działalności gospodarczej czy zasiłków z ubezpieczenia społecznego, to nie będą one korzystały ze zwolnienia z pdof w ramach ulgi dla młodych. Jednocześnie nie będą miały wpływu na wysokość kwot przychodów podlegających zwolnieniu w ramach tej ulgi.

Równie ważne jest to, że o zastosowaniu ulgi dla młodych nie decyduje miejsce położenia źródła przychodów objętych jej działaniem. Można ją więc stosować do przychodów ze stosunku pracy oraz stosunków pokrewnych, a także przychodów z umów zlecenia osiąganych zarówno w Polsce, jak i za granicą. W objaśnieniach wskazano również, że w oparciu o art. 21 ust. 39 ustawy o pdof, przy obliczaniu kwoty przychodów objętych ulgą dla młodych nie są brane pod uwagę przychody uzyskane za granicą, które są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Zerowy PIT może być stosowany u osób, które nie ukończyły 26 lat wyłącznie w odniesieniu do przychodów, które podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych według skali podatkowej. W konsekwencji zwolnienie nie ma zastosowania np. do przychodów z umów zlecenia:

• uzyskanych na terytorium Polski przez osobę podlegającą ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli nierezydenta, które opodatkowane są 20% ryczałtem (art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o pdof),  
• nieprzekraczających 200 zł opodatkowanych 17% ryczałtem (art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o pdof).

Od 1 stycznia 2020 r. roczny limit omawianego zwolnienia wyznacza kwota 85.528 zł. Jest to limit przysługujący danemu podatnikowi, co oznacza, że obowiązuje on niezależnie do tego, czy rozlicza się on indywidualnie, czy wraz z małżonkiem.

Ponieważ limit zwolnienia jest przypisany indywidualnie do uprawnionej osoby, to gdy przychody podatnika są niższe od limitu, niewykorzystana jego część z danego roku przepada. Podatnik nie może o nią zwiększyć limitu przysługującego mu w kolejnym roku podatkowym. Przepisy nie przewidują również, aby niewykorzystana część limitu podatnika uwzględniona została przez jego małżonka na potrzeby ustalenia kwoty przysługującego mu zwolnienia.

W omawianych objaśnieniach wskazano, że w odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów bez zmian obowiązuje zasada, według której dla zastosowania zryczałtowanych, określonych kwotowo, kosztów uzyskania przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych wystarczy, aby podatnik świadczył pracę. Tym samym przysługują one również za okres, w którym podatnik, świadcząc pracę, nie uzyskał przychodów lub uzyskał je w kwotach niższych niż ustawowe limity, albo osiągnął przychody w całości korzystające ze zwolnienia od podatku (np. w danym miesiącu jedynie z tytułu diet w podróży służbowej zwolnione z pdof w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o pdof lub przychody objęte ulgą dla młodych).

Nadal także obowiązuje reguła, że do kosztów uzyskania przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych - które są określane ryczałtowo (art. 22 ust. 2 ustawy o pdof) lub w wysokości faktycznych wydatków (art. 22 ust. 11 ustawy o pdof) - nie ma zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 31 updof. Przepis ten stanowi, że za koszty podatkowe nie uważa się kosztów uzyskania przychodów ze źródeł przychodów znajdujących się w Polsce lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł w ogóle nie podlegają opodatkowaniu albo są zwolnione od podatku dochodowego.

Przy uldze dla młodych koszty uzyskania przychodów stosuje się w wysokości nie wyższej niż kwota przychodów z danego źródła, która podlega opodatkowaniu (przykład). To oznacza, że gdy przychody z pracy (odpowiednio z umów zlecenia) są w całości objęte tym zwolnieniem, koszty uzyskania przychodów z tych źródeł wynoszą zero złotych. U podatników, którzy korzystają z tego zwolnienia, suma kosztów 50%, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1-3 ustawy o pdof, oraz przychodów zwolnionych od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 148 tej ustawy, nie może przekroczyć kwoty 85.528 zł (art. 22 ust. 9aa ustawy o pdof).

W pdof składki na ubezpieczenia społeczne oraz ubezpieczenie zdrowotne zasadniczo podlegają odliczeniu odpowiednio od dochodu i podatku. Nie dotyczy to jednak składek, których podstawę wymiaru stanowi m.in. przychód zwolniony od podatku na podstawie ustawy o pdof (zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 oraz art. 27b ust. 1 pkt 1 ustawy o pdof). W efekcie składki zapłacone ze środków podatnika od przychodów objętych ulgą dla młodych nie podlegają odliczeniu.

Z objaśnień wynika również, że gdy podatnik zna jedynie ogólną kwotę składek pobranych przez płatnika, a nie wie, jaka ich część dotyczy przychodów objętych ulgą dla młodych, to odliczeniu podlega tylko ta część z tej kwoty, która odpowiada udziałowi przychodów podlegających opodatkowaniu w sumie przychodów zwolnionych i opodatkowanych.

Przykład: 

Podatnik w wieku 23 lat przez cały 2020 r. był zatrudniony na umowę o pracę w firmie znajdującej się w miejscu jego zamieszkania. Jego przychód za ten rok wynosi 87.900 zł, z czego 85.528 zł korzysta z tzw. zerowego PIT.  Podatnikowi przysługują podstawowe tzw. zryczałtowane koszty pracownicze za 12 miesięcy, czyli 3.000 zł (250 zł × 12 miesięcy), jednak w zeznaniu może odliczyć jedynie 2.372 zł, czyli kwotę będącą równowartością kwoty podlegającej opodatkowaniu przychodów ze stosunku pracy (87.900 zł - 85.528 zł).

autor: Agata Cieśla Gazeta Podatkowa nr 66 (1732) z dnia 2020-08-17