Przedsiębiorstwo a składniki majątku
Zanim ustalimy czy i jaki podatek przedsiębiorca musi zapłacić sprzedając firmę, w pierwszej kolejności musimy zdefiniować pojęcie przedsiębiorstwa. Istotne przy tym jest ustalenie czy pod kątem opodatkowania należy je traktować jako całość, czy też wyodrębniać poszczególne składniki majątku? Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.) nie zawiera definicji przedsiębiorstwa i odwołuje się w tej kwestii do przepisów Kodeksu cywilnego. Zgodnie z jego przepisami przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, które obejmuje w szczególności:
- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
- własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
-prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
-wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
-koncesje, licencje i zezwolenia,
- patenty i inne prawa własności przemysłowej,
-majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
- tajemnice przedsiębiorstwa,
-księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Poza brakiem odrębnej, podatkowej definicji przedsiębiorstwa w ustawie o pdof brak jest również szczególnych uregulowań w zakresie jego sprzedaży. Dlatego też dla celów podatku dochodowego sprzedaż tę należy traktować jako sprzedaż poszczególnych składników majątku, związanych z prowadzoną przez przedsiębiorcę działalnością gospodarczą.
Przychód - jakiego rodzaju?
Sprzedając przedsiębiorstwo osoba fizyczna osiąga przychody, o których mowa w art. 14 ustawy o pdof. Zgodnie z ust. 2 pkt 1 tego przepisu przychodem z działalności gospodarczej jest:
- odpłatne zbycie składników majątku zaliczanych do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, wprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, oraz nieujętego w tej ewidencji spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie,
- odpłatne zbycie składników majątku nieujętych w ewidencji środków trwałych, których wartość jest wyższa niż 1.500 zł i nie przekracza 3.500 zł.
Na podstawie przepisu art. 14 ust. 1 powołanej ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody osiągnięte z odpłatnego zbycia pozostałych składników majątku, m.in. towarów, składników majątku niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z uwagi na przewidywany okres ich użytkowania równy lub krótszy niż rok, a także z odpłatnego zbycia wierzytelności.
Wysokość przychodu ze sprzedaży
Wysokością przychodu ze sprzedaży składników majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Nie powinna ona jednak bez uzasadnionej przyczyny odbiegać od ich wartości rynkowej. W przypadku gdy umowa stanowi, że w cenie sprzedaży składników majątku uwzględniono zobowiązania przejęte przez nabywającego te składniki, tj. gdy cena została ustalona jako różnica między wartością rynkową składników majątku a zobowiązaniami, przychodem z działalności gospodarczej sprzedającego jest również wartość przejętych przez nabywcę zobowiązań związanych z prowadzeniem nabywanej firmy.
Jak określić koszty?
Przy sprzedaży przedsiębiorstwa kosztem uzyskania przychodów jest suma wydatków poniesionych na nabycie poszczególnych składników majątkowych wchodzących w jego skład. Jednocześnie ustalając koszty związane ze sprzedażą składników majątku, o której mowa we wspomnianym art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o pdof, jak również związane z odpłatnym zbyciem rzeczy i praw będących przedmiotem działalności gospodarczej, przedsiębiorca powinien uwzględnić art. 23 ust. 1 pkt 1 tejże ustawy.
Zgodnie z powołanym przepisem, w przypadku zbycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, kosztem uzyskania przychodu są wydatki poniesione na ich nabycie, bez względu na czas poniesienia, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1. Tym samym kosztem z odpłatnego zbycia środka trwałego jest jego wartość netto, obliczona jako różnica pomiędzy wartością początkową a sumą dokonanych odpisów amortyzacyjnych. Przy czym w kwocie dokonanych odpisów amortyzacyjnych uwzględnia się odpisy amortyzacyjne zaliczane do kosztów podatkowych oraz te, które kosztu podatkowego nie stanowią.
Sprzedając wierzytelności w ciężar kosztów przedsiębiorca zaliczy nominalną wartość wierzytelności, oczywiście z uwzględnieniem przepisu wyłączającego z kosztów straty na sprzedaży wierzytelności, które nie były uprzednio zarachowane jako przychód należny.
Czasem dochód, czasem strata
Dochodem ze zbycia składników majątku firmy, zgodnie z generalną zasadą określoną w ustawie o pdof, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. W sytuacji gdy koszty przewyższają przychody, podatnik osiąga stratę. Nie jest to jednak jedyny przepis mający zastosowanie w tej sytuacji.
Podatnicy prowadzący księgi rachunkowe lub podatkową księgę przychodów i rozchodów powinni uwzględnić również przepisy art. 24 ust. 2 omawianej ustawy. Stanowi on, że dochodem ze sprzedaży składników majątku, nieujętych w ewidencji środków trwałych, których wartość jest wyższa niż 1.500 zł i nie przekracza 3.500 zł jest uzyskany w wyniku tej sprzedaży przychód. Natomiast w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a:
- wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonanych od tych środków i wartości lub
- wartością wynikającą z dokumentu stwierdzającego nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie, którego wartość początkową dla celów dokonywania odpisów amortyzacyjnych ustalono w sposób uproszczony (zgodnie z art. 22g ust. 10 ustawy), powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, dokonanych od tego prawa lub udziału w takim prawie.
Gazeta Podatkowa Nr 462 z dnia 2008-06-12
Agata Cieśla
