Koszty najmu (dzierżawy) samochodu dla celów prowadzonej działalności
Najmujemy samochody na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Czy poniesione w związku z tym wydatki możemy zaliczyć w całości do kosztów uzyskania przychodów? Czy przysługuje nam odliczenie VAT od kosztów najmu i zużywanego paliwa?
Koszty ponoszone z tytułu najmu samochodu
Dla rozstrzygnięcia, czy koszty najmu samochodu można w całości zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów konieczne jest ustalenie, czy dany pojazd stanowi dla potrzeb podatku dochodowego samochód osobowy, czy też samochód ciężarowy. Dla celów tego podatku, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2012 r. należy stosować definicję samochodu osobowego zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o zmianie ustawy o rachunkowości oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 102, poz. 585). Zgodnie z tym uregulowaniem, samochód osobowy oznacza pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą, z wyjątkiem (określonych w tym przepisie) m.in. pojazdów wielozadaniowych, van, pojazdów z otwartą częścią ładunkową czy innych pojazdów przystosowanych do przewożenia ładunków.
Zaliczenie danego pojazdu samochodowego o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony do samochodów "ciężarowych" jest możliwe na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.
Ustalenie statusu pojazdu jest o tyle istotne, że przepisy obu ustaw o podatku dochodowym ograniczają możliwość zaliczania w całości do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z użytkowaniem samochodów osobowych na podstawie m.in. umów najmu czy dzierżawy. Jak wynika bowiem z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o PDOP, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych z tytułu używania dla potrzeb działalności gospodarczej samochodu osobowego, niestanowiącego składnika majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; w celu ustalenia faktycznego przebiegu pojazdu podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.
Powołane przepisy oznaczają konieczność prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu również dla samochodów osobowych użytkowanych na podstawie umów najmu czy dzierżawy. W rezultacie, do kosztów uzyskania przychodów podatnicy mogą zaliczyć poniesione wydatki tylko do wysokości kwoty wynikającej z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za jeden kilometr przebiegu.
WAŻNE: Czynsz opłacany przez użytkowników samochodu osobowego na podstawie umowy najmu lub dzierżawy stanowi koszt uzyskania przychodu objęty limitem wynikającym z ewidencji przebiegu pojazdu.
Powyższe potwierdzają organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 21 kwietnia 2011 r., nr ILPB3/423-232/07/11-S/ŁM, wyjaśnił:
"(...) Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów poniesione i udokumentowane wydatki z tytułu wynajmu samochodów osobowych, tj. czynsz, jak i opłaty parkingowe oraz opłaty za autostrady (bez względu na fakt korzystania z samochodu prywatnego pracownika bądź innego niestanowiącego majątku Spółki komandytowej), jednak do wysokości nie wyższej niż odpowiadającej kwocie wynikającej z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra. (...)"
Natomiast w sytuacji, gdy na podstawie wymienionych umów (najmu czy dzierżawy) użytkowany jest samochód ciężarowy, za koszt uzyskania przychodu uważa się wszystkie wydatki związane z jego bieżącą eksploatacją, czynsze dzierżawne i opłaty za najem, koszty ubezpieczenia. Co więcej, w przypadku samochodów ciężarowych nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.
Powyższe ograniczenia nie dotyczą eksploatacji najmowanych czy dzierżawionych pojazdów osobowych o napędzie elektrycznym, gdyż w takim przypadku nie występuje parametr pojemności silnika. Zatem jeżeli na podstawie omawianych umów użytkujemy pojazd elektryczny, to całość wydatków zaliczymy do kosztów uzyskania przychodów. Takie stanowisko potwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 31 sierpnia 2011 r., nr IPPB3/423-494/11-2/GJ.
VAT od usługi najmu (dzierżawy) samochodu
Zgodnie z art. 3 ust. 6 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. nr 247, poz. 1652 ze zm.), w przypadku użytkowania samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony na podstawie m.in. umowy najmu, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania ww. samochodów (pojazdów), dotycząca jednego samochodu (pojazdu), nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.
Powyższe ograniczenie nie dotyczy m.in. pojazdów samochodowych określonych w ust. 2 ww. artykułu, czyli m.in. pojazdów wielozadaniowych, van, z otwartą lub inaczej wydzieloną przestrzenią do przewozu ładunków, itp. Od użytkowania takich pojazdów VAT podlega odliczeniu w całości, pod warunkiem istnienia związku wydatku z czynnościami opodatkowanymi, a także posiadania dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań. Jednocześnie trzeba zauważyć, że przepisy nie wskazują, kto - w przypadku m.in. umów najmu - powinien przeprowadzić dodatkowe badanie techniczne (właściciel czy użytkownik). Może zatem być to zarówno właściciel samochodu (tu: wynajmujący), jak i jego użytkownik (tu: najemca). Istotny jest bowiem sam fakt przeprowadzenia dodatkowego badania technicznego określonego samochodu, a nie to, kto je zlecił.
WAŻNE: W przypadku posiadania odpowiedniego zaświadczenia o dokonaniu badania technicznego pojazdu, podatnik ma prawo do odliczenia całego VAT z czynszu najmu i od zakupu paliwa do napędu tego pojazdu.
W razie braku tego zaświadczenia, kwotę podatku naliczonego stanowi generalnie 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, nie więcej niż 6.000 zł. Ponadto podatnikowi nie przysługuje prawo odliczenia VAT od nabywanych paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów.
Powyższe potwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 4 maja 2011 r., nr ILPP1/443-142/11-4/KŁ.
Należy zaznaczyć, że pełne odliczenie VAT naliczonego stosuje się do pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, w stosunku do których prawo takie przysługiwało podatnikowi, na dzień 31 grudnia 2010 r. Chodzi tutaj o raty lub inne płatności wynikające z tych umów. Powyższe ma zastosowanie w odniesieniu do umów zawartych przed dniem 1 stycznia 2011 r., bez uwzględniania zmian tych umów po ww. terminie, oraz pod warunkiem, że umowa została zarejestrowana we właściwym urzędzie skarbowym do dnia 31 stycznia 2011 r. Również w tym przypadku nie podlega jednak odliczeniu VAT od nabywanych paliw zużywanych do napędu tych pojazdów.
Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych Nr 30 z dnia 2011-10-20