Rabat cenowy na towary zaimportowane w innym państwie UE

1. Odprawa towarów w innym państwie UE

Skoro towary wywożone są z Chin do Polski, to należy przyjąć, że po stronie chińskiego dostawcy wystąpi eksport pośredni, a po stronie polskiego nabywcy import towarów.

Przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej (art. 2 pkt 7 ustawy o VAT). Należy jednak zaznaczyć, że tylko wtedy, gdy określona procedura celna zostanie zakończona na terytorium Polski, będziemy mieli do czynienia z importem towarów opodatkowanym na terytorium naszego kraju. Jeśli procedura celna zostanie zakończona na terytorium innego państwa członkowskiego, import będzie dokonany w tym państwie (art. 26a ustawy).

Jeśli towary zostały odprawione i dopuszczone do wolnego obrotu na terytorium innego kraju Unii - w omawianym przypadku w Niemczech - oznacza to, że importu dokonano na terytorium Niemiec.

Na terytorium państwa, w którym dokonano importu, przeprowadzona została odprawa celna towarów i dopuszczono je do obrotu nie pobierając podatku VAT. Zastosowanie znajduje w tej sytuacji procedura celna o kodzie 42 (dopuszczenie do obrotu towarów zwolnionych z cła lub podatku na mocy odrębnych przepisów), która stanowi dopuszczenie do obrotu z jednoczesnym wprowadzeniem na rynek krajowy towarów, które podlegają zwolnieniu z podatku VAT w przypadku dostawy do innego państwa członkowskiego (import z kraju trzeciego z bezpośrednio następującą po nim dostawą wewnątrzwspólnotową). Zatem import towarów jest zwolniony w państwie importu (czyli w Niemczech) z VAT, gdy bezpośrednio po nim dokonywana jest wewnątrzwspólnotowa dostawa tych towarów np. do własnych magazynów w Polsce. Polska firma nie ma w takim przypadku obowiązku zapłaty podatku od importu towarów w Niemczech, a przemieszczenie zaimportowanych towarów do Polski stanowi wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, które podlega opodatkowaniu w Polsce.

Przywóz bowiem towarów z Niemiec do Polski stanowi nietransakcyjne przemieszczenie towarów dokonywane w ramach przedsiębiorstwa podatnika i traktowane jest jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.

Polski nabywca skorzystał z instytucji przedstawiciela podatkowego i za jego pośrednictwem dokonał rozliczenia WDT w Niemczech, natomiast WNT w Polsce opodatkował we własnym zakresie.

2. Zmiana dokumentów celnych

Problem pojawił się w związku z wystawieniem przez chińskiego sprzedawcę noty kredytowej, dokumentującej rabat udzielony polskiemu nabywcy.

Generalnie, otrzymanie faktury lub noty korygującej od dostawcy, wymaga skorygowania dokonanych rozliczeń przez nabywcę.

Należy pamiętać, że korygowanie rozliczeń z tytułu importu towarów dokonywane jest w odmienny sposób od tego, który stosowany jest przy nabyciach krajowych bądź wewnątrzwspólnotowych.

Odmienny sposób rozliczenia wynika z tego, że w imporcie towarów dokumentem, na podstawie którego podatnik dokonuje rozliczenia podatku VAT, jest generalnie dokument celny, a nie faktura wystawiona przez sprzedawcę. W sytuacji, gdy podatnik stwierdzi, że dokonane zgłoszenie celne jest nieprawidłowe, ma prawo wystąpić do organu celnego o zmianę tego zgłoszenia na podstawie art. 33 ust. 3 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi bowiem, iż po przyjęciu zgłoszenia celnego podatnik może wystąpić do naczelnika urzędu celno-skarbowego o wydanie decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości.

Ustawodawca dał podatnikom możliwość zwrócenia się o zmianę zgłoszenia celnego, ponieważ organy celne nie mają obowiązku weryfikowania zgłoszenia celnego. Dlatego też, jeżeli podatnik stwierdzi, iż złożone zgłoszenie celne nie było prawidłowe, może wystąpić o wydanie decyzji. Takiej możliwości podatnik nie ma, jeżeli kwota podatku wynika nie ze zgłoszenia celnego, a z decyzji organu celnego określającej podatek. Zmiana podatku wynikająca z decyzji, może nastąpić jedynie wskutek złożenia odwołania od wydanej decyzji.

Warto pamiętać, że ustawodawca nie wskazuje terminu, w którym podatnik powinien złożyć wniosek o wydanie decyzji. Jedyne ograniczenie czasowe, to termin przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu importu.

Omówione wyżej przepisy obowiązują na terytorium naszego kraju a przypomnijmy, że import opisany w pytaniu, dokonany został w Niemczech. Należy więc sprawdzić, w jaki sposób niemieckie przepisy regulują zagadnienie korygowania rozliczeń dotyczących importu. Najprawdopodobniej funkcjonują tam podobne zasady i konieczny będzie kontakt z niemieckimi organami celnymi.

3. Korygowanie nietransakcyjnego przemieszczenia towarów

Konsekwencją zmian dokonanych w dokumentach celnych będzie konieczność skorygowania WDT rozliczonej w Niemczech i WNT opodatkowanego w Polsce.

Podstawą opodatkowania, w przypadku nietransakcyjnego przemieszczenia towarów uznawanego za WNT, jest cena nabycia towaru lub towarów podobnych, a jeśli nie ma ceny nabycia - koszt jego wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów (art. 30a ust. 2 w powiązaniu z art. 29a ust. 2 ustawy o VAT). Dodatkowo, w świetle art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania obejmuje także podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze oraz koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 5 lipca 2011 r., nr ILPP4/443-292/11-2/PG wyjaśnił, iż podstawą opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jest kwota wynikająca z faktury od kontrahenta spoza terytorium UE powiększona o wartość cła zapłaconego na terytorium państwa zaimportowania tych towarów, bez uwzględniania wartości transportu i kosztów odprawy, ponieważ wydatki te nie są pobierane od polskiego nabywcy przez dostawcę towaru.

Dyrektor IS zwrócił uwagę, że w przedmiotowym przypadku polski podatnik przemieszcza własny towar, w ramach przedsiębiorstwa, z innego państwa UE do Polski, zaś pośrednik fiskalny, który dokonuje odprawy celnej, z którym ma on zawartą umowę, nie występuje w roli dostawcy tego towaru, gdyż towar stanowi cały czas własność polskiego przedsiębiorcy.

Skoro więc zmieniła się wartość celna zaimportowanego w Niemczech towaru, z uwagi na udzielony rabat i niemiecki organ celny skoryguje dokumenty celne, to konieczne będzie również skorygowanie nietransakcyjnej WDT w Niemczech i na tej podstawie, również WNT w Polsce. Należy więc dokonać zmniejszenia kwoty podatku należnego oraz naliczonego z tytułu WNT.

W przypadkach opisanych w art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, w których dochodzi do obniżenia podstawy opodatkowania w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, ustawodawca w sposób wyraźny wskazał, w jakim okresie rozliczeniowym należy dokonać korekty podatku należnego. Z przepisu tego wynika, iż korekty obrotu dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Zasady te odnoszą się do sytuacji wskazanych w art. 29a ust. 10 pkt 1-3 ustawy o VAT, tj. do obniżenia podstawy opodatkowania wskutek:

• udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen,
   
• zwrócenia towarów i opakowań,
   
• zwrócenia zaliczek w przypadku gdy nie doszło do sprzedaży.

W świetle powyższego, w sytuacjach opisanych w art. 29a ust. 13 ustawy korekta obrotu następuje co do zasady w tym okresie rozliczeniowym, w którym nabywca towaru/usługi otrzymał fakturę korygującą.

Trzeba jednak nadmienić, że regulacje zawarte w art. 29a ust. 13 ustawy odnoszą się do faktur korygujących wystawianych do faktur z wykazaną kwotą podatku, a więc nie mają zastosowania m.in. do faktur rozliczanych w ramach WNT, w których sprzedawcy nie wykazują kwot podatku. Ponadto, przepisy te dotyczą warunku otrzymania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę, którego spełnienie umożliwia podatnikowi (sprzedawcy) obniżenie podstawy opodatkowania. W WNT korekty podstawy opodatkowania dokonuje nabywca, dlatego warunek dotyczący uzyskania potwierdzenia odbioru faktury korygującej nie dotyczy tej sytuacji.

W związku z tym, że nie ma żadnych szczególnych przepisów, które odnosiłyby się do sposobu rozliczania dokumentów korygujących WNT, podatnicy mogą mieć wątpliwości, czy korekty te należy rozliczyć w miesiącu, w którym wykazano VAT od pierwotnej transakcji, czy może w miesiącu wystawienia dokumentu korygującego, tak jak na to wskazuje art. 29a ust. 13 ustawy.

Z wyjaśnień organów podatkowych wynika, że sposób rozliczenia korekty do WNT zależy od okoliczności, jakie miały wpływ na sporządzenie tej korekty.

Jeżeli korekta jest wystawiona w związku z uznaniem reklamacji czy obniżeniem ceny związanej z udzieleniem rabatu, to powinna być rozliczona w miesiącu otrzymania tej korekty.