Z taką sytuacją możemy mieć do czynienia, gdy nasz kontrahent jest zarówno usługobiorcą jak i usługodawcą. O ile w tym pierwszym przypadku sytuacja wydaje się jasna, gdyż wystawienie faktury (nawet na rzecz nieistniejącego podatnika) zawsze będzie skutkować koniecznością odprowadzenia przez nas podatku należnego (na mocy art. 106 ustawy o podatku od towarów i usług) to w sytuacji, gdy okazuje się, iż nasz dostawca nie był zarejestrowanym podatnikiem VAT prawo do odliczenia z faktury dokumentującej taką czynność może nam nie przysługiwać. Co więcej taka sytuacja rodzi duże poważniejsze skutki na gruncie podatku dochodowego - może bowiem skutkować utratą prawa do zaliczenia takich wydatków w koszty uzyskania przychodu.
Wskazane sytuacje są często przedmiotem sporów z organami podatkowymi, które najczęściej kończą się w sądzie administracyjnym. Właśnie na takim tle zapadł w dniu 13 sierpnia 2010 roku wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie o sygn. I SA/Kr 1423/09. W stanie faktycznym sprawy w toku kontroli prowadzonej przez UKS okazało, iż część transakcji kontrolowanego zawierana była z podmiotami, które nie były zarejestrowanymi podatnikami VAT, a numery NIP nie zostały prawidłowo wygenerowane. Ponadto adresy wskazane na fakturach jako siedziba firm nie były prawdziwe i nie były znane właściwym Urzędom Skarbowym.
W w/w wyroku sąd po rozpatrzeniu skargi podatnika uznał, że faktury dokumentujące usługi, które w rzeczywistości nie zostały wykonane przez podmiot wystawiający, nie posiadają cech dowodu księgowego albowiem nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych. Udokumentowanych nimi wydatków nie można uznać za koszty uzyskania przychodów. W sytuacji, gdy kontrahent nie istniał w dacie wystawienia dokumentu, to transakcji nie można u niego potwierdzić, a tym samym wykazać, że wydatek został poniesiony w celu osiągnięcia przychodu. Operacja gospodarcza i jej przebieg nie mogą, jak stwierdził sąd, odbywać się przecież między podmiotami nieistniejącymi. Zdaniem sądu, mając na uwadze cechę charakterystyczną prawa podatkowego - odnoszenie obowiązków podatkowych przede wszystkim do rzeczywistych, a nie tylko formalnych zachowań podmiotów uczestniczących w obrocie prawnym, prawidłowo uznał organ podatkowy, że wystawione przez takie podmioty faktury nie posiadają cech dowodu księgowego, albowiem nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych. Sąd zwrócił ponadto uwagę, iż podatnik stosownie do przepisów ustawy o rachunkowości obowiązany jest posiadać dowody trwałe, umożliwiające sprawdzenie poprawności i rzetelności zapisów księgowych. (vide wyrok NSA z dnia 15 marca 2006r. sygn. akt: II FSK 306/05 LEX nr 205693). Dowód niezgodny z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, a więc sprzeczny z wymogami art. 22 ust. 1 ustawy z 1994r. o rachunkowości to dowód dokumentujący operację gospodarczą zaistniałą w innym rozmiarze niż w rzeczywistości albo operację gospodarczą z innym podmiotem niż w rzeczywistości, gdyż pojęcie przebiegu transakcji łączyć należny nie tylko z przedmiotem operacji (miejsce, granice, zakres, czas), ale i podmiotami operacji gospodarczej.
Oznaczało to w realiach rozpoznawanej sprawy, iż zakup towarów (w stanie faktycznym zbiorników na paliwo) od niewiadomego kontrahenta nie mógł skutkować w świetle powyższych rozważań zaliczeniem do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od powyższych środków trwałych jako nabytych od fikcyjnego podmiotu gospodarczego.
Sąd wskazał także jak powinno wyglądać jego zdaniem postępowanie dowodowe i ciężar dowodu w takiej sprawie, w której jak się okazuje jeden z kontrahentów nie istniał. Zdaniem składu orzekającego nie można nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających zasadność zaliczenia w ciężar kosztów podatkowych określonych kwot, jeżeli strategia podatnika opiera się wyłącznie na negowaniu działań podejmowanych przez te organy. Zarzut błędu w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia jest tylko wówczas słuszny, gdy zasadność ocen i wniosków, wyprowadzonych przez organ wydający rozstrzygnięcie nie odpowiada prawidłowości logicznego rozumowania. Zarzut ten nie może jednak sprowadzać się do samej tylko polemiki z ustaleniami poczynionymi w uzasadnieniu rozstrzygnięcia organu, do odmiennej oceny materiału dowodowego, lecz powinien polegać na wykazaniu, jakich uchybień w świetle norm prawnych, wskazań wiedzy i doświadczenia życiowego dopuściły się organy podatkowe. Należy także pamiętać, że w postępowaniu podatkowym obowiązuje m.in. zasada współdziałania. Jeżeli podatnik kwestionuje jakąś okoliczność faktyczną przyjętą przez organ, to na podatniku ciąży obowiązek uzasadnienia swojej racji m.in. poprzez przedstawienie stosownego dowodu (vide wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 lutego 2004r., sygn. akt: III SA/Wa 1452/02).
Dotkliwe skutki podatkowe jakie rodzi dla podatników zawarcie transakcji z nieistniejącym podmiotem prowadzą do wniosku, iż należy przykładać szczególną wagę do "sprawdzania" nowych kontrahentów. Podatnik może posłużyć się tutaj wszelkimi dostępnymi sposobami takiej weryfikacji (także nieformalnej), choć z pewnością najbardziej właściwą będzie prośba do kontrahenta o przedłożenie kopii odpowiednich dokumentów.
Jarosław Włoch
Aplikant radcowski, konsultant podatkowy w Departamencie Doradztwa Podatkowego Małopolskiego Instytutu Studiów Podatkowych w Krakowie
Artykuł ma charakter jedynie informacyjny i stanowi publikację zainspirowaną treścią artykułów prasowych, interpretacji organów podatkowych i orzeczeń sądów administracyjnych. Nie stanowi porady ani opinii podatkowej czy prawnej w rozumieniu art. 2 ust. 1 i art. 31 ustawy o doradztwie podatkowym (Dz. U. z 1996 r. Nr 102, poz. 475, ze zm.) i jest odzwierciedleniem poglądów wyrażanych przez autorów publikacji. Małopolski Instytut Studiów Podatkowych Sp. z o.o. nie bierze odpowiedzialności za ewentualne skutki podejmowanych decyzji na ich podstawie.
