Spór o wstępną opłatę leasingową

Od dłuższego czasu toczy się bowiem spór pomiędzy organami podatkowymi a przedsiębiorcami o sposób rozliczania tej opłaty w kosztach podatkowych.

Różne podejścia do metody memoriałowej

Z obu ustaw o podatku dochodowym wynika, że metoda memoriałowa polega na rozliczaniu kosztów uzyskania przychodów w podziale na koszty bezpośrednio związane z przychodami danego roku oraz koszty pośrednie. Koszty pośrednie podlegają potrąceniu w dacie ich poniesienia. Jeżeli jednak dotyczą one okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego - stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (art. 22 ust. 5c ustawy o pdof i art. 15 ust. 4d ustawy o pdof).

Na tle powyższych przepisów trwa polemika w kwestii potrącalności opłat leasingowych, które należą do kategorii kosztów pośrednich. Przedsiębiorcy uważają, że wstępna opłata leasingowa jest kosztem jednorazowym, niedotyczącym okresu obowiązywania umowy, ale warunkującym prawo do skorzystania z leasingu. Z tego względu powinna ona podlegać rozliczeniu w kosztach jednorazowo w dacie poniesienia. Fiskus z kolei uważa, że jeżeli uiszczenie opłaty wstępnej jest warunkiem zawarcia umowy leasingu, to właśnie z uwagi na tę rolę należy przyjmować, że jest to koszt dotyczący całej umowy i ściśle określonego czasu jej trwania, przekraczającego rok podatkowy. Z tego względu zdaniem organów podatkowych opłaty o charakterze wstępnym należy zaliczać do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do czasu trwania umowy leasingu. Potwierdzenie takiego stanowiska znajdziemy w indywidualnych interpretacjach wydanych m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 3 czerwca 2009 r., nr ITPB1/415--294/09-4/IG, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 maja 2009 r., nr IBPBI/1/415-206/09/ESZ, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 lipca 2009 r., nr ILPB1/415-503/09-4/TW oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 września 2009 r., nr IPPB1/415--472/09-5/KS.

Należy wskazać, że z opinią fiskusa co prawda bardzo rzadko, ale zgadza się sąd (np. WSA w Warszawie w wyroku z dnia 3 października 2008 r., sygn. akt II SA/Wa 1080/08 oraz WSA w Lublinie w wyroku z dnia 25 lutego 2009 r., sygn. akt I SA/Lu 675/08).

Pomimo tak rygorystycznego podejścia do wstępnej opłaty leasingowej, organy podatkowe zezwalają na jednorazowe zaliczanie do kosztów podatkowych pierwszej raty leasingowej, której wysokość zazwyczaj znacznie przekracza wysokość pozostałych rat leasingowych. Ich zdaniem, jeżeli pierwsza rata nie nosi znamion opłaty wstępnej i jest płatna już po uruchomieniu leasingu, podatnik ma prawo zaliczyć ją do kosztów podatkowych w pełnej wysokości jednorazowo w dacie poniesienia. Tak wynika m.in. z interpretacji indywidualnych: Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 marca 2009 r., nr IBPBI/1/415-1016/08/ESZ oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 17 czerwca 2009 r., nr ILPB1/415--385/09-4/AG.

Przykładowo, w ostatniej ze wskazanych interpretacji organ podatkowy uznał za prawidłowe zaliczenie przez podatnika jednorazowo w ciężar kosztów pierwszej raty leasingowej stanowiącej 44% wartości początkowej przedmiotu leasingu.

Sąd sprzymierzeńcem podatnika

Okazuje się jednak, że podatnik, który zdecyduje się oddać sprawiedliwość w ręce sądu, może spór z fiskusem wygrać. W przeważającej ilości orzeczeń sądy administracyjne kwestionują bowiem przyjętą przez organy podatkowe metodę rozliczania wstępnych opłat leasingowych przy memoriałowej metodzie potrącania kosztów. Przykładem mogą tu być wyroki: WSA w Warszawie z dnia 20 lutego 2009 r., sygn. akt III SA/WA 1519/08, WSA w Białymstoku z dnia 1 kwietnia 2009 r., sygn. akt I SA/Bk 614/08, WSA w Gorzowie Wlkp. z dnia 28 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Go 214/09, WSA w Gdańsku z dnia 1 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 269/09, WSA w Krakowie z dnia 23 września 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 1076/09 oraz WSA we Wrocławiu z dnia 5 października 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 633/09.

W opinii sądu wstępna opłata leasingowa ma charakter opłaty samoistnej bezzwrotnej, nieprzypisanej do poszczególnych rat leasingowych, natomiast jej poniesienie jest warunkiem koniecznym do realizacji umowy leasingu. Opłata ta jest wydatkiem jednorazowym związanym z zawarciem umowy leasingu, a w konsekwencji i wydaniem samego przedmiotu leasingu. Sąd w powołanych rozstrzygnięciach podkreśla przy tym, że w sytuacji, w której dojdzie do wcześniejszego rozwiązania umowy leasingu, zniszczenia przedmiotu leasingu, zaprzestania działalności przez korzystającego bądź leasingodawcę (finansującego), koncepcja organów, iż opłatę tę należy rozliczyć proporcjonalnie do czasu trwania umowy, upada.

Zdaniem Sądu na potrzeby podatkowe wstępna opłata leasingowa powinna zostać zaliczona do kosztów jednorazowo, bez konieczności rozliczania jej w czasie. Opłatę wnosi leasingobiorca (korzystający) zanim jeszcze leasing zostanie uruchomiony. I to właśnie od wniesienia tej opłaty zależy, czy do leasingu w ogóle dojdzie. W powołanych orzeczeniach podkreśla się, że w przypadku, gdy w umowie leasingu nie znajduje się zapis, zgodnie z którym opłata inicjalna jest opłatą na poczet usługi wykonywanej przez okres jej trwania, to należy ją uznać za koszt jednorazowy, w momencie poniesienia. Nie ma wówczas podstaw, by traktować ją jako koszt, który dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy. Przyjęcie powyższego oznaczałoby, że nie ma żadnej różnicy między opłatą wstępną a jednorazową płatnością z tytułu świadczenia usługi leasingu za cały okres trwania tej umowy uiszczoną z góry.

Użyty w ustawach o podatku dochodowym zwrot "kosztów dotyczących okresu przekraczającego rok podatkowy" według sądu odnosi się do wydatków dotyczących świadczeń wykonywanych w kilku okresach. Nie ma natomiast zastosowania do wydatków związanych ze świadczeniami wykonanymi jednorazowo, lecz wykorzystywanymi lub odnoszącymi skutek przez dłuższy czas, do jakich zaliczyć należy opłatę wstępną.

Wskazane wyroki są korzystne dla podatników - niestety, nie można ich uznać za powszechnie obowiązującą wykładnię prawa. Można je natomiast wykorzystać jako argument w sporze z organami podatkowymi.

Podstawa prawna:

ustawa z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.),

ustawa z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.).

autor: Agata Cieśla

Gazeta Podatkowa Nr 610 z dnia 2009-11-12