Wydatki związane z aplikacją radcowską i adwokacką a KUP

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie zostały wymienione w art. 23 i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Należy przy tym zauważyć, że wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych jakim niewątpliwie jest ukończeni aplikacji czy to adwokackiej czy radcowskiej nie zostały ujęte w katalogu wydatków nieuznawanych z koszt uzyskania przychodów, zawartym w treści art. 23 ustawy o PIT. Nie jest to jednak wystarczające do uznania wydatków związanych z aplikacją za koszt. Aby było to możliwe podatnik powinien wykazać związek przyczynowy między poniesionymi wydatkami, a celem jakim jest osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Warto w tym miejscu zauważyć, że kwestia opłat związanych z odbywaną aplikacją jest o tyle skomplikowana, gdyż dotyczy wydatków które mogły zostać poniesione nawet kilka lat przed założeniem działalności gospodarczej przez adwokata czy radcę prawnego. Dlatego też, z uwagi na fakt iż przedmiotowe wydatki zostały poniesione przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej istnieje ryzyko, że organy podatkowe uznają że w takiej sytuacji brak jest związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy ich poniesieniem a uzyskiwaniem przychodów z działalności prowadzonej w późniejszym okresie.

Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lipca 2012 r. (znak IPPB1/415-496/12-2/AM) wypowiadając się w kwestii zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w celu uzyskania uprawnień do prowadzenia działalności gospodarczej w formie kancelarii adwokackiej stwierdził, że: "koszty związane z uzyskaniem uprawnień zawodowych adwokata poniesione przed rozpoczęciem prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej nie mogą obiektywnie przyczyniać się do osiągnięcia przychodu, bądź też służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza". Również w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu wyrażonej w interpretacji indywidualnej z dnia 21 grudnia 2011r. (znak ILPB1/415-1130/11-2/AA): "koszty opłat rocznych za szkolenie w ramach odbywanej przez Wnioskodawczynię aplikacji radcowskiej, poniesione przed rozpoczęciem prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej nie mogą obiektywnie przyczyniać się do osiągnięcia przychodu, bądź też służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza".

Odmienne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 5 stycznia 2012 r. (znak IPTPB1/415-227/11-2/ASZ), której przedmiotem był wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w postaci kancelarii radcy prawnego. Organ podatkowy stwierdził, iż: "prawidłowo udokumentowane wydatki poniesione w związku z uzyskaniem uprawnień do wykonywania zawodu radcy prawnego, jako niezbędne do rozpoczęcia, a następnie do prowadzenia działalności gospodarczej, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w tejże działalności niezależnie od sposobu prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów."

Należy jednak zauważyć, że sądy administracyjne orzekając w analogicznych sprawach stają po stronie podatników. Przykładowo WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 31 maja 2012 r. (sygn. akt I SA/Po 301/12) potwierdził, że: "Skoro skarżąca rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej po odbyciu aplikacji radcowskiej i wykonuje zawód radcy prawnego, wydatki poniesione na odpłatną aplikację radcowską spełniają definicję kosztów uzyskania przychodów zawartą w art. 22 oraz 23 u.p.d.f., ponieważ są bezpośrednio związane i niezbędne do prowadzenia tej działalności i uzyskiwania przychodu".

Podsumowując należy zauważyć, że stanowisko organów podatkowych w kwestii zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na uzyskanie uprawnień do wykonywania zawodów adwokata i radcy prawnego nie jest jednolite. Organy podatkowe nie tylko wydają odmienne interpretacje dotyczące adwokatów i radców prawnych, ale również różnicują uprawnienia w zakresie tych samych profesji. Jednak podatnicy, którzy otrzymają niekorzystną dla siebie interpretację w tej kwestii, na etapie sądowym mogą spodziewać się korzystnego dla siebie rozstrzygnięcia, przyznającego prawo do zaliczenie wydatków związanych z aplikacją do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Marcin Parulski, konsultant w Departamencie Doradztwa Podatkowego Małopolskiego Instytutu Studiów Podatkowych w Krakowie

Artykuł ma charakter jedynie informacyjny i stanowi publikację zainspirowaną treścią artykułów prasowych, interpretacji organów podatkowych i orzeczeń sądów administracyjnych. Nie stanowi porady ani opinii podatkowej czy prawnej w rozumieniu art. 2 ust. 1 i art. 31 ustawy o doradztwie podatkowym (Dz. U. z 1996 r. Nr 102, poz. 475, ze zm.) i jest odzwierciedleniem poglądów wyrażanych przez autorów publikacji. Małopolski Instytut Studiów Podatkowych Sp. z o.o. nie bierze odpowiedzialności za ewentualne skutki podejmowanych decyzji na ich podstawie.