Czy można pomniejszyć VAT należny?

Ze zwolnienia od VAT może korzystać dostawa towarów używanych. Towarami używanymi są m.in. towary (z wyjątkiem gruntów), których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku.

Przy czym, aby zastosować zwolnienie od VAT w stosunku do dostawy tych towarów spełnione być muszą łącznie dwa warunki:

1) okres ich używania przez podatnika dokonującego dostawy wynosi co najmniej pół roku, oraz

2) w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na pewno podatnik ma prawo do zastosowania zwolnienia w przypadku sprzedaży towaru, który wcześniej został nabyty od "nievatowca", czy od osoby nieprowadzącej działalności gospodarczej bądź gdy towar podlegał zwolnieniu od VAT. Jednak problem powstaje przy dostawie towaru, który przy nabyciu opodatkowany był 0% stawką VAT. W tym przypadku bowiem pojawia się wątpliwość czy kwota podatku naliczonego wynosząca zero pomniejsza podatek należny?

Problem taki może wystąpić np. przy sprzedaży maszyn rolniczych, które zostały nabyte pod rządami "starej" ustawy o VAT. Do końca kwietnia 2004 r. sprzedaż tych maszyn opodatkowana była 0% stawką VAT. Zatem czy przy sprzedaży takiej maszyny (używanej) zakupionej z 0% VAT podatnik ma prawo do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. nr 54, poz. 535 ze zm.)?

Nasza redakcja zawsze prezentowała stanowisko, że zwolnienie w takiej sytuacji przysługuje. A to ze względu na fakt, że ostatni z wymienionych warunków uprawniających do skorzystania ze zwolnienia od VAT (brak prawa do obniżenia podatku) został spełniony również gdy dany towar przy nabyciu opodatkowany był 0% VAT. W takim przypadku należy uznać, że 0% nie spowoduje obniżenia kwoty podatku należnego, gdyż podatek naliczony wyniósł 0 zł. Odjęcie od jakiejś kwoty zera nie spowoduje obniżenia tej kwoty.

Różne stanowiska organów podatkowych

Jednak organy podatkowe różnie oceniały to zagadnienie. Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu w decyzji z dnia 6 października 2006 r., nr PP-I-44081/12/TŁ/06 uznał, że podatnik nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, ponieważ przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Podatek naliczony w tym przypadku wyniósł 0 zł. Zdaniem organu, podatnikowi w momencie zakupu przysługiwało prawo do odliczenia VAT. Przy czym nie ma znaczenia okoliczność, że podatek naliczony był równy zeru.

Natomiast Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku w postanowieniu z dnia 13 kwietnia 2006 r., nr VI/443-15/06/JD stwierdził, że w przypadku wystąpienia podatku naliczonego w kwocie 0 zł nie dochodzi do realizacji prawa podatnika do obniżenia podatku należnego.

Co na to Sąd?

Korzystny dla podatników wyrok zapadł w WSA w Lublinie w dniu 13 października 2006 r. (sygn. akt I SA/Lu 305/06). Sąd rozstrzygając kwestię przysługiwania prawa do zwolnienia od VAT w przypadku dostawy towarów używanych, które przy zakupie opodatkowane były 0% VAT, uznał, że fakt ten nie może być automatycznie utożsamiany z utratą zwolnienia przedmiotowego, skoro podatek naliczony ma wartość zerową.

W sprawie tej podatnik nabywał maszyny rolnicze, które wykorzystywał w swojej działalności dłużej niż pół roku. Przy ich nabyciu stawka VAT wynosiła 0%. Jednak organy podatkowe uznały, że nabycie towarów opodatkowanych 0% stawką nie wykluczało utraty prawa do odliczenia podatku. Dlatego też stwierdziły, że przy sprzedaży tych maszyn podatnik nie miał prawa zastosować zwolnienia od VAT.

Jednak Sąd zajął odmienne stanowisko i uznał, że zakup towarów opodatkowanych 0% stawką VAT nie wyklucza zwolnienia dostawy takich towarów jako towarów używanych. Aby zaistniało prawo do odliczenia, musi istnieć kwota podatku naliczonego, o którą następuje obniżenie kwoty podatku należnego. W przypadku 0% stawki VAT kwota taka nie występuje.

Od tego wyroku organ podatkowy złożył skargę kasacyjną, która została jednak oddalona przez NSA.

W wyroku z dnia 14 grudnia 2007 r., sygn. akt I FSK 40/07, NSA stwierdził, że w sytuacji, gdy podatek VAT wynosi 0%, trudno uznać by w stosunku do tych towarów przysługiwało nabywcy prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Przy czym, jak podkreślił Sąd, powoływanie się przez organ podatkowy na samą hipotetyczną możliwość odliczenia podatku naliczonego nie jest w tej sytuacji uzasadnione. W przepisie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT jest bowiem mowa o prawie do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony odnośnie tych towarów. Nie chodzi więc w tym przypadku o jakieś hipotetyczne prawo, a o realną możliwość obniżenia podatku należnego w stosunku do tych konkretnych towarów. W przypadku sprzedaży opodatkowanej wyłącznie 0% VAT nie powstaje zobowiązanie podatkowe, skoro kwota podatku wynosi 0 zł. Zobowiązanie podatkowe nie powstaje również w wypadku sprzedaży, która objęta jest w całości zwolnieniem od podatku. W doktrynie przyjmuje się w związku z tym, że art. 43 ustawy poza przypadkami określonymi w art. 88, kiedy podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, dotyczy także dostaw, przy których nabyciu podatek naliczony w ogóle nie powstał.

Aleksandra Węgielska

Nr 450 z dnia 2008-04-28