Faktury wystawiane przez nabywców

1. Przesłanki do samofakturowania

Aby istniała możliwość wystawienia "za podatnika" faktury w ramach tzw. samofakturowania muszą zostać spełnione następujące warunki wskazane w art. 106d ust. 1 ustawy o VAT (vide: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 czerwca 2014 r., nr ILPP4/443-140/14-2/EWW):

• podmiotem wystawiającym fakturę jest podmiot, o którym mowa w art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT (tj. podatnik podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub osoba prawna niebędąca podatnikiem) nabywający towary lub usługi od innego podatnika;
   
• wystawiane faktury odnoszą się do dokumentowania określonych rodzajów czynności, tj. czynności wymienionych w art. 106d ust. 1 pkt 1–3 ustawy o VAT, czyli:

• sprzedaży (a więc dostawy towarów i świadczenia usług na terytorium kraju, eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów),
   
• zaliczek (i innych płatności dokonywanych przed dostawą towarów lub świadczeniem usług),
   
• dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez "polskiego" podatnika w sytuacji gdy miejscem świadczenia usług jest terytorium państwa trzeciego;

• obie strony transakcji wcześniej zawarły umowę w sprawie wystawiania faktur w systemie tzw. samofakturowania (ustawodawca nie przewidział żadnej szczególnej formy dla zawarcia takiej umowy, ale wydaje się, że taka umowa powinna zostać zawarta w formie pisemnej);
   
• w zawartej umowie określona została procedura zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego czynności udokumentowanych fakturą (z powyższego wynika, że każda faktura oddzielnie powinna zostać zatwierdzona przez podmiot, w imieniu i na rzecz którego została wystawiona).

Do faktur sporządzanych przez nabywców towarów/usług mają zastosowanie przepisy art. 106e ustawy o VAT, a więc faktury te zawierają elementy typowe dla "zwykłych" faktur. Dodatkowo faktura wystawiona w imieniu i na rzecz sprzedawcy powinna posiadać oznaczenie: "samofakturowanie" (w myśl art. 106e ust. 1 pkt 17 ustawy o VAT).

2. Czy można wystawiać faktury w imieniu i na rzecz podatników zwolnionych z VAT?

Przepis art. 106d ust. 1 ustawy o VAT, dopuszczając możliwość samofakturowania, wskazuje jedynie na status podmiotu wystawiającego fakturę. Tym samym nie zawężając kręgu osób, w imieniu i na rzecz których, nabywca towaru/usługi może fakturę wystawić.

Z uwagi na to, że faktura określona w art. 106d ust. 1 ustawy o VAT jest sporządzana w imieniu i na rzecz sprzedawcy, to nabywca przy jej wystawieniu nie może posiadać więcej uprawnień aniżeli podmiot dokonujący dostawy towarów/świadczenia usług. W przypadku podatników zwolnionych z VAT zarówno na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy o VAT, przepisów wydanych w oparciu o art. 82 ust. 3 ustawy (zwolnienia przedmiotowe), jak i art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT (dawne zwolnienie podmiotowe) zastosowanie będzie miała regulacja przewidziana treścią art. 106b ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Z regulacji tej wynika, że podatnik nie ma obowiązku wystawiania faktur dokumentujących dokonywanie czynności zwolnionych od podatku, ale takie faktury może wystawiać. Jedynie w przypadku, gdy nabywca towaru/usługi zgłosi żądanie wystawienia faktury, to podatnik zwolniony z VAT jest zobowiązany wystawić fakturę (powyższy obowiązek nie dotyczy rolników ryczałtowych). Obowiązek wystawienia faktury w tym przypadku istnieje pod warunkiem, że żądanie to zostanie zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Ponadto dodać należy, że w art. 106d ust. 1 ustawy o VAT jest mowa o "podatniku" (którym w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT jest podmiot samodzielnie prowadzący działalność gospodarczą), a nie o "zarejestrowanym podatniku VAT czynnym". Podkreślenia wymaga fakt, że podatnik wykonujący działalność zwolnioną od podatku jest podatnikiem prowadzącym działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, z tym że na mocy szczególnych regulacji korzysta ze zwolnienia od podatku w zakresie i na zasadach przewidzianych przez prawodawcę.

W konsekwencji trzeba wskazać, że nabywca towaru/usługi – działając na podstawie art. 106d ust. 1 ustawy o VAT – może wystawiać faktury w imieniu i na rzecz podatników zwolnionych od podatku od towarów i usług.

Potwierdzeniem tego stanowiska jest interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 24 kwietnia 2014 r., nr ILPP2/443-139/14-2/MN.

Niezależnie od tego, czy lekarze świadczący na rzecz kliniki usługi medyczne są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi czy też zwolnionymi z VAT, klinika może wystawiać w ich imieniu i na ich rzecz faktury dokumentujące wykonanie ww. usług. Jednak aby korzystać z tej formy rozliczeń obie strony transakcji powinny wcześniej zawrzeć umowę w sprawie wystawiania faktur w systemie tzw. samofakturowania (art. 106d ust. 1 ustawy o VAT). Ustawodawca nie przewidział żadnej szczególnej formy dla zawarcia tej umowy, ale wskazane byłoby sporządzenie jej w formie pisemnej.

W umowie należy określić procedurę zatwierdzania poszczególnych faktur przez lekarza wykonującego na rzecz kliniki usługi medyczne. Zapis ten oznacza, iż lekarz powinien zatwierdzić oddzielnie każdą fakturę wystawioną w jego imieniu przez klinikę.