Przy zachowku przysługuje całkowite zwolnienie

ANALIZA

Opodatkowaniu podatkiem od spadków podlega nabycie zachowku, jeżeli spadkobierca nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu. Prawo do zachowku przysługuje osobom najbliższym spadkodawcy: zstępnym, małżonkowi oraz rodzicom. Osoby te, objęte I grupą podatkową w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2004 r. nr 142, poz. 1514 z późn. zm.), zgodnie z art. 4a ustawy należą jednocześnie do grona podatników korzystających z całkowitego zwolnienia z podatku.

Działania fiskalne

Tymczasem jeden z urzędów skarbowych odmówił naszej czytelniczce - córce spadkodawczyni - prawa do skorzystania z całkowitego zwolnienia przy nabyciu zachowku. Organ podatkowy stwierdził, że o zwolnieniu nie może być mowy, ponieważ zachowek co prawda przysługuje po matce, ale należy się od spadkobiercy majątku, czyli od osoby obcej. W ocenie urzędu zachowek należy zatem opodatkować w sposób określony dla III grupy podatkowej.

Zachowek po spadkodawcy

Ze stanowiskiem urzędu skarbowego nie zgadzają się eksperci podatkowi.

Halina Kwiatkowska, radca prawny, partner w Kancelarii Prawnej Chałas i Wspólnicy, zwraca uwagę, że wątpliwości co do możliwości korzystania ze zwolnienia w przypadku zachowku związane są z podziałem na grupy podatkowe, którego podstawą, zgodnie z art. 14 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, jest osobisty stosunek nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe. Ireneusz Krawczyk, radca prawny, partner w Ożóg i Wspólnicy, wskazuje, że choć nie wynika to wprost z przepisów, sformułowanie po której nabyto odnosi się do szeroko rozumianego spadkobrania, a od której nabyto - do innych czynności objętych tym podatkiem.

- Takie sformułowanie przepisu sugeruje, że decydującym kryterium, pozwalającym na zaliczenie do odpowiedniej grupy podatkowej, jest stosunek osobisty pomiędzy spadkodawcą a osobą uprawnioną do zachowku, a nie spadkobiercą a osobą uprawnioną do zachowku. Nabycie w wyniku realizacji zachowku następuje bowiem po spadkodawcy. Zatem osoby uprawnione do zachowku korzystałyby ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn na podstawie art. 4a ustawy - mówi Ireneusz Krawczyk.

Roszczenie o wypłatę

Również w ocenie doktora Krzysztofa Biernackiego, prawnika, eksperta podatkowego w Kancelarii Prawa Gospodarczego Koksztys we Wrocławiu, trudno zgodzić się ze stanowiskiem organu podatkowego, gdyż w świetle art. 991 par. 1 kodeksu cywilnego zachowek należy się określonej grupie zstępnych z mocy prawa. Nasz rozmówca podkreśla, że nie można nabyć zachowku od innej osoby niż spadkodawca. Natomiast w świetle par. 2 tego przepisu osoba uprawniona do zachowku ma tylko roszczenie o jego wypłatę do spadkobiercy, który otrzymał spadek w drodze testamentu.

- Z istoty roszczenia wynika możliwość żądania zapłaty od osoby dziedziczącej, która staje się właścicielem spadku, gdyż trudno kierować takie roszczenie do osoby zmarłej. Natomiast konstrukcja taka nie przesądza faktu, że przejście zachowku następuje ze spadkodawcy na osobę uprawnioną bez podejmowania przez nią żadnych czynności prawnych - twierdzi Krzysztof Biernacki.

Ekspert wskazuje, że ustawa o podatku od spadków i darowizn odnosi się do roszczenia o wypłatę zachowku tylko przy konstrukcji powstania momentu obowiązku podatkowego (art. 6 ust. 1 pkt 2a ustawy o spadkach), natomiast podatkowi temu podlega nabycie rzeczy lub praw majątkowych tytułem zachowku (art. 1 ust. 1 pkt 5 ustawy o spadkach).

- W świetle przedstawionego rozróżnienia na gruncie prawa cywilnego trudno traktować nabycie jako roszczenie o wypłatę faktycznie otrzymanych środków, gdyż sam fakt zaistnienia prawa do zachowku jest czynnością uprzednią i następuje samoistnie z mocy prawa - mówi Krzysztof Biernacki.

Różnicowanie opodatkowania

Halina Kwiatkowska wyjaśnia, że zachowek jest prawem realizowanym w zróżnicowanych formach: darowizny spadkodawcy, powołania do spadku, zapisu albo roszczenia do spadkobiercy powołanego do spadkobrania, jednak jego istota sprowadza się do zapewnienia najbliższej rodzinie z mocy prawa określonego udziału spadkowego po spadkobiercy.

W ocenie naszej rozmówczyni podatkowe różnicowanie uprawnionych do zachowku (tzw. spadkobierców koniecznych) nie wydaje się rozwiązaniem zasługującym na aprobatę.

- Zachowek pozostaje prawem majątkowym nabywanym wskutek śmierci spadkodawcy, niezależnie od tego, w jaki sposób dochodzi do jego realizacji. Skoro ustawodawca zdecydował się na opodatkowanie zachowku podatkiem od spadków, to konsekwentnie nie powinno dochodzić do odmiennego traktowania osób, które otrzymują zachowek w formie wierzycielskiej (roszczenia do spadkobiercy) - mówi Halina Kwiatkowska.

Dodaje, że nie zmienia się przez to podstawa prawna takiego przysporzenia, czyli ustawowy udział po spadkodawcy, ani relacja rodzinnoprawna pomiędzy nabywcą a osobą, po której prawo do zachowku służy.

- Odmienne podejście prowadzi do fiskalnego pogorszenia sytuacji tych nabywców, którzy otrzymują zachowek niejako za pośrednictwem innego spadkobiercy, mimo że ich relacja rodzinna wobec spadkodawcy, będąca źródłem prawa do zachowku, nie ulega zmianie - podsumowuje nasza rozmówczyni.

Magdalena Majkowska