Polski Ład. Wielkie zmiany dla naszych podatników

Zmiany, jakie Polski Ład wprowadził na gruncie podatku od osób fizycznych dotknęły wszystkich grup podatników - zarówno przedsiębiorców, jak i tych nieprowadzących działalności gospodarczej.

Od 1 stycznia 2022 r. w ustawie o pdof obowiązuje znowelizowana skala podatkowa (patrz tabela). W wyniku dokonanych w niej zmian podwyższeniu uległa tzw. kwota wolna od podatku. Na skutek podniesienia kwoty zmniejszającej podatek do wysokości 5.100 zł, tzw. kwota wolna w 2022 r. wynosi 30.000 zł (30.000 zł × 17% - 5.100 zł = 0 zł).

To z kolei powoduje, że podatnicy pdof uzyskujący dochody opodatkowane według skali podatkowej w wysokości nieprzekraczającej 2.500 zł miesięcznie, nie będą musieli płacić podatku. Jeżeli jednak uzyskiwane przez nich świadczenia będą stanowiły podstawę naliczenia składki zdrowotnej, to pomimo braku opodatkowania będą ją musieli opłacać. Od 2022 r. składka ta - w przeciwieństwie do lat poprzednich - nie podlega odliczeniu od podatku dochodowego. W ten sposób jest ona dodatkowym realnym obciążeniem dochodu podatnika pdof.

W 2022 r. podwyższeniu do 120.000 zł uległ próg skali podatkowej, do wysokości którego podatnicy będą opłacali podatek według 17% stawki. Dopiero po przekroczeniu tej kwoty podatek będzie wynosił 32%.

Z tzw. ulgi dla klasy średniej od stycznia 2022 r. mogą korzystać dwie grupy podatników. Pierwszą stanowią pracownicy, którym przysługuje ona w odniesieniu do opodatkowanych według skali podatkowej przychodów z pracy, stosunku służbowego, pracy nakładczej i spółdzielczego stosunku pracy. Drugą grupę osób uprawnionych do tej preferencji stanowią podatnicy osiągający przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej korzystający z opodatkowania według skali podatkowej.

Ulga ma zastosowanie do przychodów z wymienionych powyżej tytułów w wysokości mieszczącej się w przedziale od 68.412 zł do 133.692 zł. U pracowników przy obliczaniu zaliczek na pdof zakłady pracy jako płatnicy pdof będą stosować ulgę za miesiące, w których podatnik uzyska w danym zakładzie pracy przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej i spółdzielczego stosunku pracy w wysokości wynoszącej od 5.701 zł do 11.141 zł, które podlegają opodatkowaniu według skali podatkowej.

Pracodawca jako płatnik pdof pracownikom uprawnionym do ulgi w stosunku do wypłacanych (stawianych do dyspozycji) przez niego należności będzie ją stosował obligatoryjnie. Pracownik ma jednak prawo złożyć pracodawcy pisemny wniosek o niepomniejszanie w trakcie roku dochodu o kwotę tej ulgi.

Przedsiębiorca natomiast zastosuje ulgę, gdy suma uzyskanych przez niego w roku podatkowym przychodów z działalności gospodarczej pomniejszona o koszty uzyskania przychodów z tytułu prowadzenia tej działalności z wyłączeniem z tych kosztów składek ZUS wynosić będzie co najmniej 68.412 zł i nie przekroczy kwoty 133.692 zł. On również może zrezygnować ze stosowania jej na etapie obliczania zaliczek na pdof.

Zarówno w przypadku pracowników, jak i przedsiębiorców rezygnacja ze stosowania ulgi dla klasy średniej w trakcie roku nie oznacza jednak braku możliwości zastosowania jej w rocznym zeznaniu - o ile tylko w rozliczeniu tym okaże się, że wartość ustalonych w ustawowy sposób przychodów mieści się w limicie uprawniającym do ulgi.

W dodanym do art. 21 ust. 1 punkcie 153 ustawy o pdof (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) zostało zapisane nowe zwolnienie z pdof dla tzw. dużych rodzin. Polega ono na zwolnieniu z opodatkowania nieprzekraczających kwoty 85.528 zł przychodów osiągniętych ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej i spółdzielczego stosunku pracy, z umów zlecenia zawieranych w ramach działalności wykonywanej osobiście, pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanej według skali podatkowej, podatkiem liniowym lub ryczałtem ewidencjonowanym albo rozliczanych w ramach tzw. IP Box-a.

Z tej preferencji może skorzystać podatnik, który w roku podatkowym w stosunku do co najmniej czworga dzieci, spełniających ustawowe warunki, wykonywał władzę rodzicielską, pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało, lub sprawował funkcję rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą, a w przypadku pełnoletnich uczących się dzieci - wykonywał ciążący na nim obowiązek alimentacyjny albo sprawował funkcję rodziny zastępczej.

W obliczeniach kwoty zwolnienia nie są uwzględniane przychody podlegające opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie ustawy o pdof, zwolnione od podatku dochodowego oraz od których zaniechano poboru podatku.

Beneficjentami zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o pdof są osoby, które osiągnęły wiek emerytalny. Ma ono zastosowanie do tych samych rodzajów przychodów, co w przypadku podatników z czworgiem dzieci i został dla niego określony ten sam limit w wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85.528 zł.

Uprawnionymi do korzystania z tej preferencji są kobiety po ukończeniu 60. roku życia i mężczyźni po ukończeniu 65. roku życia pod warunkiem podlegania ubezpieczeniom społecznym z tytułu uzyskania objętych zwolnieniem przychodów. Jednocześnie, aby korzystać ze zwolnienia, podatnik nie może otrzymywać świadczeń wymienionych enumeratywnie w analizowanym przepisie.

Również w tym przypadku - podobnie jak ma to miejsce w odniesieniu do zwolnienia z pdof dla tzw. dużych rodzin - przy obliczaniu kwoty przychodów podlegających temu zwolnieniu nie bierze się pod uwagę przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie ustawy o pdof, zwolnionych od podatku dochodowego oraz od których zaniechano poboru podatku.

Przez szereg lat opodatkowanie pdof odsetek z tytułu nieterminowej wypłaty świadczeń, które są zwolnione z tego podatku, było przedmiotem sporów pomiędzy podatnikami a fiskusem. Fiskus uznawał bowiem, że zwolnienie dla określonych kategorii świadczeń nie obejmuje naliczanych od nich odsetek za zwłokę, gdyż nie można utożsamiać ich ze świadczeniem głównym. Natomiast orzecznictwo raz rozstrzygało, że odsetki od zasądzonej należności głównej należy przypisać do tego samego źródła co ona, a tym samym zwolnić je z opodatkowania, gdy ona jest z niego zwolniona, a innym razem opowiadało się po stronie fiskusa.

O istnieniu problemu świadczą: wystąpienie Rzecznika Praw Obywatelskich z dnia 10 maja 2021 r., nr V.511.119.2021.EG, jak również inicjatywa ustawodawcza sejmowej komisji do spraw petycji (druk sejmowy nr 923), zmierzające do wprowadzenia zwolnienia z pdof dla odsetek z tytułu nieterminowej wypłaty odszkodowań i zadośćuczynień otrzymanych na podstawie ustaw i wyroków sądów.

Polskim Ładem do katalogu zwolnień przedmiotowych w art. 21 ust. 1 pkt 95b ustawy o pdof zostało dodane zwolnienie z pdof, które powyższy problem rozstrzygnęło. Ma ono zastosowanie do odsetek z tytułu nieterminowej wypłaty należności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym, wolnych od podatku dochodowego lub od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku i dotyczy już odsetek uzyskanych od 1 stycznia 2021 r.

Począwszy od zeznań za 2022 r., tzw. samotni rodzice nie będą mogli już rozliczać się wspólnie z dziećmi - co do końca 2021 r. było możliwe na takich samych zasadach jak w przypadku małżonków. Obowiązujące w tym zakresie przepisy zostały bowiem zlikwidowane Polskim Ładem.

W miejsce tej preferencji nowelizacja wprowadziła ulgę polegającą na odliczeniu od podatku w zeznaniu rocznym kwoty 1.500 zł (art. 27ea ustawy o pdof). Prawo do tego odliczenia ma podatnik osiągający dochody opodatkowane według skali podatkowej, jeżeli w roku podatkowym jest on rodzicem albo opiekunem prawnym będącym: panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jego małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności. Jednocześnie musi on samotnie wychowywać dzieci:

• małoletnie,
• pełnoletnie, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną, oraz
• pełnoletnie do ukończenia 25. roku życia, uczące się w szkołach, o których mowa w krajowych lub zagranicznych przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe, o ile dzieci te nie osiągną ustawowo zastrzeżonych dochodów.

Odliczenie to przysługuje jednemu z rodziców albo opiekunów prawnych. Jeśli nie mogą się porozumieć, wówczas odliczenie stosuje ten z nich, u którego dziecko ma miejsce zamieszkania w rozumieniu Kodeksu cywilnego.

W ramach Polskiego Ładu do ustaw o podatku dochodowym zostały wprowadzone uregulowania, które przewidują na gruncie pdof oraz pdop negatywne konsekwencje podatkowe dla pracodawców zatrudniających nielegalnie. Od 1 stycznia 2022 r. na podmioty stosujące praktykę zatrudniania "na czarno" ustawodawca nałożył obowiązek doliczania do osiąganych przychodów wartości pracy osoby zatrudnionej nielegalnie w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 13 lit. a) ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (Dz. U. z 2021 r. poz. 1100 ze zm.).

Wartość tę ustala się za każdy miesiąc, w którym zostało stwierdzone nielegalne zatrudnienie, a wysokość doliczenia jest przy tym równa wartości minimalnego wynagrodzenia za pracę obowiązującego na podstawie przepisów ustawy o minimalnym wynagrodzeniu za pracę. Przychód ten powstaje u nieuczciwego pracodawcy na dzień stwierdzenia nielegalnego zatrudnienia bez względu na to, czy faktycznie wypłacał nielegalnie zatrudnionemu pracownikowi wynagrodzenie czy nie.

Ponadto przychodem pracodawcy są przychody, jakie uzyskał pracownik z tytułu nielegalnego zatrudnienia oraz w tej części, w jakiej pracodawca nie ujawnił ich właściwym organom państwowym - tzw. wynagrodzenie wypłacone pracownikowi "pod stołem" (art. 14 ust. 2 pkt 20-21 i ust. 2j ustawy o pdof oraz art. 12 ust. 1 pkt 13-14 i ust. 3n ustawy o pdop).

Oprócz konieczności ustalenia przychodu z tytułu nielegalnego zatrudnienia, wynagrodzenia te oraz wypłacone "pod stołem", a także składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i chorobowe od takich wynagrodzeń (które zobowiązany będzie w całości sfinansować płatnik składek, tj. także w części podlegającej finansowaniu przez ubezpieczonego) zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów (art. 23 ust. 1 pkt 55c-55d ustawy o pdof) oraz art. 16 ust. 1 pkt 57c-57d ustawy o pdop).

Natomiast pracownik nielegalnie zatrudniony oraz pracownik, który otrzymuje część wynagrodzenia "pod stołem", nie ponosi z tego tytułu konsekwencji na gruncie pdof w postaci obciążeń podatkowych. Na podstawie dodanego do art. 21 ust. 1 punktu 151 ustawy o pdof przychody z tytułu nielegalnego zatrudnienia w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 13 lit. a) ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy oraz przychody ze stosunku pracy są bowiem zwolnione z pdof w części, w jakiej pracodawca nie ujawnił ich właściwym organom.

W rezultacie konsekwencje z tytułu takiego procederu na gruncie podatku dochodowego oraz ubezpieczeń społecznych poniesie wyłącznie pracodawca.

Z art. 69 Polskiego Ładu (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.), będącego przepisem przejściowym, wynika, że zasadniczo sankcyjne przepisy dotyczące nielegalnego zatrudnienia mają zastosowanie do przypadków nielegalnego zatrudnienia oraz przypadków nieujawniania właściwym organom części wynagrodzenia ze stosunku pracy, zaistniałych od dnia wejścia w życie tej ustawy, czyli od 1 stycznia 2022 r. Jednak samo zwolnienie z pdof przewidziane w tym zakresie dla pracowników, o którym mowa w art. 21 ust.1 pkt 151 ustawy o pdof, ma zastosowanie do przypadków nielegalnego zatrudnienia oraz przypadków nieujawniania właściwym organom części wynagrodzenia ze stosunku pracy, zaistniałych przed dniem 1 stycznia 2022 r., z wyjątkiem przypadków, gdy przed tym dniem właściwy organ wszczął postępowanie w związku z tym nielegalnym zatrudnieniem lub nieujawnieniem części wynagrodzenia ze stosunku pracy.

Do końca 2021 r. podstawową formą opodatkowania dochodów z tzw. prywatnego najmu była skala podatkowa. Alternatywę dla tej formy opodatkowania od wielu lat stanowił ryczałt od przychodów ewidencjonowanych opłacany według dwóch stawek: wynoszącej 8,5% przychodów - do kwoty 100.000 zł oraz w wysokości 12,5% przychodów - od nadwyżki.

Polski Ład z dniem 1 stycznia 2022 r. ustanowił zasadę, zgodnie z którą przychody te będą opodatkowane wyłącznie ryczałtem ewidencjonowanym, wprowadzając jednocześnie na 2022 r. rozwiązanie przejściowe. Z art. 71 ust. 1 Polskiego Ładu, będącego przepisem przejściowym, wynika bowiem, że podatnicy osiągający w 2022 r. przychody z najmu prywatnego mogą stosować do ich opodatkowania zasady obowiązujące na dzień 31 grudnia 2021 r. z zastrzeżeniem, że w kwestiach amortyzacji nieruchomości i praw o charakterze mieszkalnym zastosowanie u nich znajdą ograniczenia wynikające z ust. 2 tego przepisu.

To z kolei oznacza, że mogą oni w 2022 r. amortyzować wymienione w tym przepisie nieruchomości mieszkalne i prawa o tym charakterze nabyte lub wytworzone przed dniem 1 stycznia 2022 r.

autor: Agata Cieśla
Gazeta Podatkowa nr 4 (1879) z dnia 2022-01-13