Projekt zmian do ustawy o VAT - nowe regulacje w obrocie krajowym

1. Prezenty o małej wartości i próbki

Obecnie nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT przekazanie jednej osobie towarów o określonej wartości. Dla podatników, którzy prowadzą ewidencję osób obdarowanych limit ten nie może przekroczyć 100 zł. Kwota ta, to łączna wartość prezentów dla jednej osoby w danym roku podatkowym. Natomiast w pozostałych przypadkach - przy braku ewidencji - bez podatku można przekazać towar, którego cena jednostkowa (koszt wytworzenia) nie przekracza 10 zł. Według projektu planowane jest podniesienie limitu dla prezentów o małej wartości odpowiednio do 200 zł i 20 zł.

Projekt zapowiada również doprecyzowanie pojęcia próbki, przez którą rozumieć należy oznaczony jako próbka egzemplarz okazowy towaru, mający na celu wyłącznie promocję jego sprzedaży, który pozwala na ocenę cech i właściwości towaru w jego końcowej postaci, przy czym jego przekazanie (wręczenie) przez podatnika nie służy zasadniczo zaspokojeniu potrzeb odbiorcy końcowego w zakresie danego towaru, chyba że zaspokojenie potrzeb tego odbiorcy jest nieodłącznym elementem promocji sprzedaży tego towaru i ma skłaniać tego odbiorcę do zakupu promowanego towaru.

2. Obowiązek podatkowy

W projekcie proponuje się wprowadzenie w art. 19a ust. 1 ustawy, generalnej zasady, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstawać będzie z upływem miesiąca, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, w tym usługę częściową. Rozwiązanie takie - zgodnie z uzasadnieniem do projektu ustawy - ma dać pewność, że podatek stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i co do zasady - zostanie rozliczony za ten właśnie okres rozliczeniowy.

Jednocześnie sprecyzowano, że usługę częściową stanowić będzie określona część podzielnej w sensie gospodarczym usługi, dla której to części określono zapłatę. Takie rozwiązanie pomoże w ustaleniu obowiązku podatkowego, np. w przypadku usług przyjmowanych częściowo.

Otrzymanie całości lub części zapłaty przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi będzie rodziło powstanie obowiązku podatkowego, przy czym obowiązek ten konsekwentnie do ustalonej generalnej zasady powstawać będzie z upływem miesiąca, w którym otrzymano zapłatę (obowiązek powstanie w odniesieniu do kwoty otrzymanej zapłaty).

W pewnym zakresie pozostanie zasada powiązania momentu powstania obowiązku podatkowego z zapłatą, jednak dotyczyć będzie ona następujących czynności:

• dostawy towarów na podstawie umowy komisu dokonanej przez komitenta na rzecz komisanta;
   
• świadczenia na zlecenie sądów powszechnych, administracyjnych, wojskowych lub prokuratury, usług związanych z postępowaniem sądowym lub przygotowawczym (z pewnymi wyjątkami),
   
• przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie, oraz dokonywanej w trybie egzekucji dostawy towarów,
   
• dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

U małego podatnika rozliczającego się metodą kasową obowiązek podatkowy powstanie z upływem miesiąca, w którym podatnik otrzymał zapłatę (całość lub część).

3. Podstawa opodatkowania

W obecnie obowiązujących regulacjach, podstawą opodatkowania jest obrót, czyli kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje, i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Proponuje się w tym zakresie odwzorowanie przepisu art. 73 dyrektywy w sprawie VAT poprzez określenie, że podstawą opodatkowania powinno być wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną, lub którą usługodawca otrzyma z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze związanymi bezpośrednio z ceną towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

4. Zwolnienia przedmiotowe

Aby pełniej odwzorować przepis art. 136 dyrektywy w sprawie VAT, możliwe będzie zastosowanie zwolnienia od podatku dla dostawy towarów wykorzystywanych przez podatnika wyłącznie do działalności zwolnionej, jeżeli w stosunku do tych towarów nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nie będzie również konieczności spełnienia warunku, że zwolnienie z VAT możliwe jest tylko w stosunku do towarów używanych przez podatnika, gdy okres ich używania wynosił co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania nimi jak właściciel.

5. Prawo do odliczenia podatku naliczonego

Zgodnie z unijną dyrektywą skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest uzależnione od spełnienia pewnych wymogów formalnych. W przypadku nabywanych towarów i usług konieczne jest posiadanie faktury z wyszczególnioną kwotą podatku, co oznacza, że z odliczenia można skorzystać w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są trzy przesłanki:

• powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów lub usług,
   
• doszło do nabycia tych towarów i usług oraz
   
• podatnik otrzymał fakturę dotyczącą tej transakcji.

W proponowanej nowelizacji ogólna zasada dotycząca odliczania podatku VAT stanowić będzie, że prawo do odliczenia powstawać będzie w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Zasada ta będzie miała również zastosowanie w przypadku uiszczenia przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi całości lub części zapłaty. Oczywiście nadal pozostaną wyjątki od tej zasady, np. w odniesieniu do małych podatników rozliczających się kasowo, gdzie prawo do odliczenia podatku naliczonego powstawać będzie nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonał zapłaty za te towary i usługi.

Pozostanie natomiast regulacja, na podstawie której podatnik, który nie dokona odliczenia podatku naliczonego w ustawowym terminie, będzie mógł odliczyć ten podatek w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W związku z nowymi regulacjami w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, zrezygnowano w projekcie z dodatkowych warunków umożliwiających odliczenie VAT, dotyczących m.in. nabycia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, czy wykonania usługi.

Na uwagę zasługuje również proponowane wyłączenie prawa do odliczenia podatku naliczonego dla tych podatników, którzy ponoszą wydatki w imieniu i na rachunek osób trzecich, a wydatki te są pokrywane przez osoby trzecie i nie są przez podatnika uwzględniane w podstawie opodatkowania. Warunek, że wydatki takie nie mogą rodzić prawa do odliczenia podatku naliczonego wynika wprost z przepisu art. 79 zdanie drugie dyrektywy 2006/112/WE.

6. Zasady wystawiania faktur VAT

Aby dostosować obowiązujące przepisy do zasad dyrektywy i zarazem uprościć i zmodernizować przepisy dotyczące fakturowania, wprowadzono pewne zmiany dotyczące ogólnych zasad wystawiania faktur, oraz podmiotów obowiązanych do ich wystawienia, czy też przedmiotu i treści faktury.

Projekt przewiduje możliwość wystawiania faktur uproszczonych (kiedy kwota faktury nie przekracza równowartości 100 euro w walucie krajowej - proponuje się przyjąć tu kwotę 450 zł) i faktur zbiorczych, a także faktur wystawianych na żądanie. W projekcie ustawy uregulowano również termin wystawienia faktury oraz obowiązek wystawienia i przekazania określonej ilości egzemplarzy faktury. Zakresem ustawy objęto również zasady wystawiania faktur korygujących i duplikatów faktur, a także zasady i terminy przechowywania faktur oraz tryb ich udostępniania właściwym organom.

Istotną zmianą w zakresie fakturowania jest propozycja wyeliminowania faktur wewnętrznych. Zmiana ta - jak wynika z uzasadnienia do projektu - jest konieczna, ze względu na fakt, iż właściwe regulacje unijne nie przewidują możliwości wystawiania tego rodzaju faktur.

Część danych obligatoryjnie umieszczanych na fakturze VAT pozostanie niezmieniona (np. nazwa (rodzaj) towaru lub usługi, stawki podatku). Bez zmian pozostanie również sposób wykazywania i zaokrąglania kwoty podatku. Niewielkim zmianom ulegną przepisy dotyczące możliwości określenia w fakturze również kwot podatku dotyczących wartości dostarczonych poszczególnych towarów i usług

Zgodnie z projektem zmian do ustawy niektóre dane nie będą już musiały być umieszczane na fakturach. Dotyczy to m.in. umieszczania numeru rejestracyjnego samochodu na fakturach dokumentujących nabycie paliw, określeń "Faktura VAT-MP" "Faktura VAT marża", jak również umieszczania informacji, że podatek VAT rozlicza nabywca.

Jednocześnie jednak w zakresie dokumentowania niektórych czynności pewne informacje będą musiały znaleźć się na wystawianych fakturach VAT. Będą to przykładowo wyrazy: "metoda kasowa", "samofakturowanie", "procedura marży dla biur podróży", czy "odwrotne obciążenie".

7. Zwolnienia podmiotowe

Limit uprawniający do zwolnienia z VAT tzw. drobnych przedsiębiorców pozostać ma na niezmienionym poziomie 150.000 zł. Zwolnienie podmiotowe ma jednak być adresowane nie do podatnika, ale do "sprzedaży". Do obliczenia limitu zwolnienia nie będzie już włączana wartość wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, jednak wliczona będzie wartość transakcji związanych z nieruchomościami, oraz usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7 i 38-41 ustawy, oraz usług ubezpieczeniowych - jeżeli czynności te mają charakter czynności pomocniczych.

Zaproponowano również odpowiednie sformułowania odnoszące się do momentu utraty prawa do zwolnienia z VAT. W obecnych przepisach mowa jest o tym, że obowiązek podatkowy powstaje w tym przypadku z momentem przekroczenia kwoty uprawniającej do zwolnienia, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę. W praktyce powoduje to liczne wątpliwości co do możliwości dzielenia w takim przypadku podstawy opodatkowania. Projekt zakłada jasne rozwiązanie tego problemu określając, że zwolnienie nie będzie już w takim przypadku obowiązywało począwszy od czynności, którą przekroczono kwotę limitu. Zatem cała transakcja, której dokonanie spowoduje utratę prawa do zwolnienia zostanie opodatkowana VAT.

Według projektu w ustawie znajdzie się regulacja, która uniemożliwi powrót do zwolnienia od podatku przed upływem roku, licząc od końca roku, w którym podatnik utracił prawo do zwolnienia lub z niego zrezygnował, także w przypadku osób fizycznych, które zakończyły działalność gospodarczą, a następnie na nowo ją podjęły. Rozwiązanie to pozwoli na równe traktowanie podatników (osób fizycznych), którzy po przekroczeniu limitu do zwolnienia nie zawieszają wykonywania działalności i obowiązuje ich roczny reżim powrotu do zwolnienia z tymi podatnikami, którzy po utracie zwolnienia, kończą działalność, a następnie starają się uzyskać zwolnienie przysługujące osobom mającym status podatników rozpoczynających prowadzenie działalności.