Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 grudnia 2012 r., sygn. II FSK 709/11 wskazał, że do przychodów osób, które są zatrudnione na kontraktach menedżerskich należy zaliczyć także świadczenia otrzymane w celu realizacji powierzonych zadań, czyli np. samochód, komputer czy telefon. Teraz nie budzi wątpliwości zasada, że w przypadku gdy pracodawca udostępnia pracownikowi np. samochód, który jest używany do celów prywatnych, to w tym zakresie pracownik uzyskuje dodatkowy przychód ze stosunku pracy od którego powinien zapłacić podatek. NSA poszedł jednak w swojej interpretacji przepisów znacznie dalej twierdząc, że środki powierzone i wykorzystywane nie tylko w ramach potrzeb własnych menedżera lecz właśnie do celów służbowych powodują po jego stronie "przysporzenie majątkowe", od którego należy zapłacić podatek.
Nie tylko kontrakty menadżerskie
Taka wykładnia budzi jednak znaczne wątpliwości. Przychody uzyskane w ramach kontraktów menedżerskich są zaliczane do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, a nie z działalności gospodarczej.
Jest to bardzo istotne, gdyż dla tych dwóch źródeł ustawa przewiduje odrębne definicje przychodów (z wykładnią dokonaną przez NSA można byłoby się zgodzić, gdyby takie świadczenia mieściły się w źródle przychodu, jakim jest działalność gospodarcza). Co ważne, definicja przychodów uzyskanych z kontraktów menedżerskich odnosi się także do umów zlecenia, o dzieło a także umów o pracę - są to "otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń". Jeżeli więc, zdaniem NSA, przepis ten należy rozumieć, w ten sposób, że do przychodu, którym są otrzymane świadczenia w naturze, czy też inne nieodpłatne świadczenia należy zaliczyć, także te które są potrzebne do wykonania przyjętych prac, to okazuje się, że osoba, która podjęła się np. wykonania usługi transportu, korzystając z samochodu zleceniodawcy uzyskuje z tego tytułu korzyść materialną i powinna rozliczyć się z fiskusem. Niewykluczone, że te same zasady mogłyby zostać odniesione nawet do pracowników, chociaż w tym przypadku być może przed taką interpretacją ochronę dałyby przepisy prawa pracy, które wymagają od pracodawcy odpowiedniego przygotowania miejsca pracy.
Podatnicy i płatnicy, czyli wykonawcy i przedsiębiorcy
Podatnicy odpowiadają przed fiskusem za właściwe rozliczenie uzyskanych przez siebie dochodów. Powinni więc wszystkie uzyskane przychody wykazać w zeznaniu rocznym i po uwzględnieniu kosztów oraz dopuszczalnych odliczeń zapłacić podatek - jeśli tak wychodzi z rocznego rozliczenia. W trakcie roku konieczne jest wpłacanie zaliczek na podatek dochodowy. Znaczną grupę podatników, w tym pracowników oraz osób wykonujących pracę na podstawie umowy zlecenia, o dzieło czy kontraktów menedżerskich, wyręczają w tym płatnicy, którzy są zobowiązani do obliczenia, pobrania i wpłacenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. W powołanym wyroku NSA wskazał również, że dotyczy to także takich nieodpłatnych świadczeń. Jeżeli więc coś zostanie nieprawidłowo zrobione każda ze stron poniesie odpowiedzialność we własnym zakresie.
Wszyscy mamy zaległości podatkowe?
Co więc mogłoby oznaczać utrwalenie się takiej wykładni? Masowe zaległości podatkowe, odsetki i... postępowania karne skarbowe. Gdyby bowiem taki kierunek wykładni utrwalił się w orzecznictwie, a fiskus dodatkowo podjąłby "wyzwanie" i z niej masowo skorzystał, skutki mogłyby być fatalne - bezpieczne byłyby tylko osoby bezrobotne oraz garstka szczęśliwców, którzy wcześniej uzyskali odmienne interpretacje. Trzeba zwrócić uwagę, że przepisy w tym zakresie nie zmieniły się od kilku lat, co oznacza, że fiskus mógłby przeprowadzić kontrolę (pamiętajmy, że ma na to pięć lat licząc od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku) prawidłowości rozliczenia podatku dochodowego i stwierdzić, że został on zaniżony, gdyż nie zostały uwzględnione wszystkie "wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń" - czyli np. komputer lub samochód wykorzystywany do realizacji obowiązków wynikających z umowy.
To już nie wykroczenie
Tu okazałoby się, że prawie każdy jest przestępcą. Prawo karne skarbowe przewiduje bowiem konstrukcję czynu ciągłego.
Dwa lub więcej zachowań, podjętych w krótkich odstępach czasu w wykonaniu tego samego zamiaru lub z wykorzystaniem takiej samej sposobności, uważa się za jeden czyn zabroniony. W zakresie czynów zabronionych polegających na uszczupleniu lub narażeniu na uszczuplenie należności publicznoprawnej za krótki odstęp czasu uważa się okres do sześciu miesięcy.
W takim przypadku uwzględnia się wartość zaniżenia z poszczególnych miesięcy, a trzeba pamiętać, że o tym czy dany czyn stanowi wykroczenie, czy przestępstwo przesądza w szczególności tzw. ustawowy próg - w 2013 r. jako wykroczenie kwalifikowane są czyny, przy których uszczuplenie nie przekroczyło 8 tys. zł, w przypadku czynów popełnionych w ubiegłym roku jest to 7,5 tys. zł. Po takim zliczeniu w wielu przypadkach wysokość uszczuplenia warunkowałaby o odpowiedzialności za przestępstwo skarbowe. Odpowiedzialność ponieśliby płatnicy (czyli m. in. przedsiębiorcy), za niepobieranie podatku albo pobieranie go w kwocie niższej od należnej, a podatnicy za oszustwo podatkowe.
NSA wraca do głosu rozsądku
Jednak tak katastrofalna wizja byłaby możliwa tylko wtedy gdyby sądy konsekwentnie utrzymywały taką interpretację - w takim przypadku, po kontroli fiskusa, odwołaniu i wniesieniu skargi do sądu niekorzystna interpretacja dla podatnika mogłaby być utrzymana.
Jednak jest to mało prawdopodobne. Co prawda trzeba jeszcze chwilę zaczekać, na kolejne wyroki w podobnych sprawach, ale bardziej prawdopodobnie jest, że będzie to jednostkowy przypadek. Podobnie sprawa wyglądała przy imprezach integracyjnych. W jednym z wyroków (z 17 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 2740/11) NSA stwierdził, że przychodem jest potencjalna możliwość skorzystania ze świadczeń i nawet gdy nie ma możliwości ustalenia wartości świadczenia, z jakiego skorzystał konkretny pracownik, to dla ustalenia przychodu wystarczające jest ustalenie np. średniej wartości nieodpłatnych świadczeń przypadających na pracownika. W kolejnych orzeczeniach sądy powróciły jednak do wcześniejszej linii orzeczniczej i dość konsekwentnie ją utrzymują, wskazując, że takich nieodpłatnych świadczeń, których charakter nie pozwala na określenie ich wartości, nie można uznać za przychód pracownika. Pozostaje więc liczyć, że i w tym przypadku sytuacja się powtórzy.
Katarzyna Rola-Stężycka
Sprawdź: PROGRAM PIT 2012
