Podatkowe skutki przekazania środka trwałego w formie darowizny na rzecz małżonka

1. Charakterystyka małżeńskich ustrojów majątkowych

W świetle regulacji zawartych w przepisach Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w małżeństwie może funkcjonować jeden z dwóch podstawowych ustrojów majątkowych, a mianowicie wspólność majątkowa albo rozdzielność majątkowa (kwestia możliwości umownej modyfikacji tych podstawowych ustrojów nie ma znaczenia dla rozpatrywanej sprawy). I tak, zgodnie z art. 31 K.r.o., z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Małżonkowie mają jednak prawo do wyłączenia funkcjonowania wspólności ustawowej w drodze stosownej umowy, zwanej intercyzą. Wówczas zastosowanie ma dyspozycja art. 51 K.r.o., stosownie do której, w razie umownego ustanowienia rozdzielności majątkowej, każdy z małżonków zachowuje zarówno majątek nabyty przed zawarciem umowy, jak i majątek nabyty później. W rezultacie ustanowienia rozdzielności majątkowej, majątki każdego z małżonków charakteryzują się odrębnością, co wyraża się m.in. w prawie do samodzielnego zarządzania i rozporządzania swoim majątkiem, bez potrzeby uzyskiwania zgody drugiego z małżonków.

Z pytania wynika, że pomiędzy Czytelniczką a jej mężem funkcjonuje właśnie umowny ustrój majątkowy, wprowadzający rozdzielność majątkową. W konsekwencji nie ma przeszkód natury prawnej, aby dokonać formalnego przemieszczenia określonego składnika odrębnego majątku żony do odrębnego majątku męża. Można to uczynić m.in. na podstawie umowy darowizny, przez którą darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku (art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego). W stanie faktycznym przedstawionym w pytaniu należy pamiętać, że dla skuteczności dokonania darowizny, której przedmiotem jest nieruchomość, bezwzględnie konieczne jest zachowanie formy aktu notarialnego dla umowy darowizny - wymaga tego art. 890 § 2 w związku z art. 158 K.c.

2. Skutki dokonania darowizny na gruncie ustawy o PDOF

Sam fakt przekazania darowizny nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. W świetle bowiem art. 888 K.c., umowa darowizny ma charakter nieodpłatny (nie spotyka się z żadnym świadczeniem wzajemnym ze strony obdarowanego).

W związku z przekazaniem darowizny Czytelniczka nie uzyska zatem przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 lub pkt 17 ustawy o PDOF, ani przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy - ponieważ regulacje te mają zastosowanie tylko w sytuacji odpłatnego zbycia, np. wskutek zawarcia umowy sprzedaży.

W takiej sytuacji właściwe będą natomiast przepisy o podatku od spadków i darowizn. Do przychodów zaś podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn nie stosuje się przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF).

W konsekwencji, darowizna środka trwałego przez żonę na rzecz męża nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym u żadnej ze stron tej czynności cywilnoprawnej.

Niemniej jednak, w świetle obowiązujących przepisów ustawy o PDOF, omawiana darowizna spowoduje pewne konsekwencje w rozliczeniu podatku dochodowego zarówno przez darczyńcę, jak i obdarowanego.

I tak, Czytelniczka, jako darczyńca środka trwałego w postaci placu manewrowego, powinna mieć na uwadze, iż odpowiednio do uregulowań art. 22h ust. 1 pkt 1, art. 22n ust. 2 pkt 13 i art. 23 ust. 1 pkt 11 ustawy o PDOF:

• odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środka trwałego do końca tego miesiąca, w którym doszła do skutku umowa darowizny,
  
  

• w ewidencji środków trwałych należy odnotować datę dokonania darowizny przedmiotowego placu manewrowego,
  
  

• darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (z wyjątkiem niemającym zastosowania w omawianym przypadku); Czytelniczka nie może zatem zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartości darowanego środka trwałego.

Z kolei obdarowany (czyli mąż Czytelniczki), jeżeli prowadzi działalność gospodarczą, od środka trwałego otrzymanego w drodze darowizny będzie mógł dokonywać odpisów amortyzacyjnych, a także zaliczać te odpisy do kosztów uzyskania przychodów - na zasadach określonych w ustawie o PDOF. Do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w drodze darowizny nie ma bowiem zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 45a ustawy o PDOF, który wyłącza niektóre odpisy amortyzacyjne z kosztów uzyskania przychodów.

Wartość początkową placu manewrowego otrzymanego w formie darowizny, mąż Czytelniczki powinien ustalić zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF, czyli jako wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny określi tę wartość w niższej wysokości. Trzeba przy tym pamiętać o dyspozycji art. 22g ust. 16 ustawy o PDOF, która umożliwia urzędowi skarbowemu weryfikację ustalonej przez podatnika wysokości wartości początkowej w oparciu o ceny rynkowe.

Jeżeli zaś chodzi o dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, to należy zauważyć, iż obdarowany (tj. mąż Czytelniczki) nie ma obowiązku kontynuowania metody amortyzacji przyjętej przez poprzedniego właściciela placu manewrowego, czyli przez Czytelniczkę. Podatnik powinien ustalić właściwą stawkę amortyzacyjną oraz wybrać metodę amortyzacji zgodnie z postanowieniami art. 22a-22o ustawy o PDOF.

3. Podatek od spadków i darowizn

W związku z otrzymaniem darowizny, na obdarowanym (czyli na mężu Czytelniczki), co do zasady, będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn - jako na nabywcy własności rzeczy. Zgodnie z postanowieniami ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. nr 93, poz. 768), podstawę opodatkowania tym podatkiem stanowi wartość rynkowa nabytej rzeczy.

Nie oznacza to jednak, że automatycznie wystąpi konieczność zapłacenia tego podatku.

Stosownie bowiem do dyspozycji art. 4a powołanej ustawy, zwalnia się od powyższego podatku nabycie rzeczy lub praw majątkowych m.in. przez małżonka - pod warunkiem, że obdarowany w terminie sześciu miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego dokona zgłoszenia nabycia własności przedmiotu darowizny, składając formularz SD-Z2 właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego.

Wspomniane zgłoszenie nie jest jednak wymagane w przypadku, gdy nabycie składników majątkowych nastąpi na podstawie umowy darowizny zawartej w formie aktu notarialnego lub gdy wartość nabytego majątku nie przekroczy 9.637 zł (łącznie z majątkiem nabytym od tej samej osoby w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpi ostatnie nabycie).